31
доходов, расходов и методов начисления амортизации.
В бухгалтерском учёте доходы предприятий делятся на доходы от
прочих видов деятельности и прочие расходы. В налоговом же учёте доходы
делятся на доходы от реализации работ, товаров, услуг, внереализационных
расходов и имущественных прав.
В налоговом учёте доходами от реализации признаются выручка от
реализации товаров, работ, услуг собственного производства, выручка от
реализации товаров, приобретённых ранее у других организаций, выручка от
осуществления имущественных прав.
Отличается также порядок признания выручки от продаж. В
бухгалтерском учёте для признания поступившей суммы денежных средств
в качестве выручки необходимо соблюдение условий, указанных в ПБУ 9 /
99 «Доходы организации». К таким условиям относятся следующие:
- организация должна иметь право на приобретение этой выручки;
- сумма выручки должна быть определена;
- операция, в результате которой была получена сумма денежных
средств, должна приносить предприятию экономические выгоды;
- право собственности на продукцию, задействованную в
хозяйственной операции, должно перейти от организации к покупателю, или
работа должна быть принята заказчиком;
- расходы, связанные с осуществлением операции, в результате
которой были получены денежные средства, должны быть точно
определен
14
.
При несоблюдении одного из условий поступившие денежные
средства признаются кредиторской задолженностью. Различия между
бухгалтерским и налоговым учётами в порядке признания и классификации
доходов выражаются, прежде всего, в отношении классификации расходов.
Так в бухгалтерском учёте выделяют расходы от обычных видов
14
Дедова О. В., Мельгуй А. Э., Ковалева Н. Н. Налогообложение НДС товаров при осуществлении
внешнеторговых операций // Бухучет в сельском хозяйстве, 2015. № 9.
32
деятельности и прочие расходы. В налоговом учете выделяют расходы,
связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Отличается и классификация расходов от обычных видов деятельности
или расходов, связанных с реализацией и производством. В бухгалтерском
учёте выделяют расходы на оплату труда, материальные расходы, затраты на
амортизацию, затраты на социальные нужды и прочие расходы. В налоговом
учёте выделяют материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы
на амортизацию, прочие расходы.
К числу расходов касающихся порядка признания расходов, относятся:
- расход должен быть выпущен в соответствии с конкретным
договором;
- сумма расходов должна быть точно определена;
- в результате осуществления операции должно произойти
снижение экономических выгод организации.
В налоговом учете для признания расхода необходимо, чтобы он имел
экономическое обоснование и был подтверждён документально. В
налоговом и бухгалтерском учётах различаются способы начисления
амортизации для основных средств и нематериальных активов. В налоговом
учёте и для основных средств, и для нематериальных активов существует
два способа начисления амортизации - нелинейный и линейный. В
бухгалтерском учёте для основных средств предусмотрены линейный
способ, способ снижающего остатка, способ списания стоимости
пропорционально объему продукции, способ списания стоимости по сумме
чисел лет срока полезного использования.
Таким образом, несмотря на существенные различия между системами
бухгалтерского и налогового учета, между ними существует тесная
взаимосвязь, эффективное использование которой помогает
налогоплательщикам правильно исчислять и уплачивать налоги и заполнять
налоговые декларации.
Разговоры о сближении налогового и бухгалтерского учета ведутся
33
уже давно. Наверное, еще с 2002 года, когда вступила в силу глава 25 НК
РФ, благодаря которой и появился налоговый учет. Несмотря на это, есть
целый ряд способов, помогающих организации совершенно законно
сблизить налоговый и бухгалтерский учет и упростить работу бухгалтерии.
5. Установить в налоговом и бухгалтерском учете одинаковые
принципы начисления амортизации основных средств.
Самый распространенный способ сближения налогового и
бухгалтерского учета, который применим для большинства организаций, —
это выбор и закрепление в учетной политике одинаковых методов
амортизации основных средств. В принципе амортизацию в налоговом учете
можно начислять либо линейным, либо нелинейным методом (п. 1 ст. 259
НК РФ). В бухучете компания может выбирать из четырех способов:
линейного, способа уменьшаемого остатка, способа списания стоимости по
сумме чисел лет срока полезного использования и способа списания
стоимости пропорционально объему продукции или работ (п. 18 ПБУ 6/01).
Существует только один общий для обоих учетов метод начисления
амортизации основных средств — линейный. Однако расхождений в суммах
начисленной амортизации не будет, только если в обоих учетах установлен
одинаковый срок полезного использования основного средства и совпадает
его первоначальная стоимость
15
.
6. Установить в разных видах учета одинаковые способы определения
стоимости сырья, материалов, товаров.
Еще один несложный способ сближения учетов — выбор одинаковых
методов оценки товаров и материалов. В налоговом учете таких методов три:
ФИФО, оценка по стоимости каждой единицы и оценка по средней
стоимости (п. 8 ст. 254 НК РФ). В бухучете используются те же методы.
Таким образом, организация может установить в бухгалтерском и налоговом
учете любой из указанных методов.
В отношении разных групп сырья и материалов организация вправе
15
Гомола А.И., Кириллов В.Е., Кириллов С.В. Бухгалтерский учет. - М.: Академия,2011.-с.43
34
применять разные методы их оценки (письмо Минфина России от 29.11.13
№ 03-03-06/1/51819). Ведь это не противоречит нормам Налогового кодекса.
Более того, глава 25 НК РФ не раскрывает содержание методов оценки
сырья и материалов. Поэтому правила списания их стоимости указанными
методами следует искать в нормах бухгалтерского учета, в частности в ПБУ
5/01. В этом документе установлено, что выбранный способ применяется к
группе материально-производственных запасов, то есть необязательно
должен распространяться на все ТМЦ, используемые компанией (п. 16 ПБУ
5/01).
Немаловажным для сближения учетов в части списания сырья и
материалов является еще и использование одинаковых принципов
формирования цены приобретения ТМЦ. Различия возможны, если в
бухучете организация не включает транспортнозаготовительные расходы в
фактическую себестоимость сырья и материалов. В налоговом же учете
такие расходы учитываются в покупной стоимости ТМЦ (п. 2 ст. 254 НК
РФ).
Таким образом, чтобы исключить разницу между учетами, компании
следует и в бухгалтерском учете отражать сырье и материалы по
фактическим ценам, включающим все расходы, связанные с их
приобретением.
7. Утвердить в налоговом учете в качестве прямых расходов те,
которые в бухучете отражаются на счетах 20 и 23.
В налоговом учете все расходы организации за текущий период
подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Косвенные
расходы можно признать сразу в месяце их осуществления, прямые — лишь
по мере реализации продукции, товаров, работ, услуг, к которым они имеют
непосредственное отношение (п. 2 ст. 318 НК РФ)
16
.
В бухучете четкого деления на прямые и косвенные расходы нет. В
16
Гущина К.О., Курышева Н.С., Сумская Е.Г., Трошина Т.А. Оплата труда. Типичные
нарушения, сложные вопросы. - М.: Дашков и Ко, 2009. - 248 с.
35
нем расходы подразделяются на расходы основного и вспомогательного
производства, общепроизводственные и общехозяйственные. Тем не менее,
чтобы сблизить отражение и списание расходов в обоих учетах, организация
вправе в налоговом учете включить в состав прямых расходов все те
затраты, которые в бухучете отражаются на счетах 20 «Основное
производство» и 23 «Вспомогательные производства». Ведь каждая
организация самостоятельно устанавливает перечень прямых расходов
исходя из специфики производства и особенностей технологического
процесса. В Налоговом кодексе приведен только примерный их состав (п. 1
ст. 318 НК РФ).
8. Отказаться в налоговом учете от начисления амортизационной
премии.
К различиям между налоговым и бухгалтерским учетом может
приводить и использование компаниями, так называемой амортизационной
премии. Можно начислить только в налоговом учете (п. 9 ст. 258 НК РФ).
Благодаря применению такой премии организация вправе единовременно
включить в расходы 10% от первоначальной стоимости приобретенных
основных средств, а по объектам ОС, относящимся к третьей — седьмой
амортизационным группам, — 30% от их стоимости.
9. Отказаться в бухгалтерском учете от проведения переоценки
основных средств.
Чаще всего переоценка приводит к увеличению стоимости
переоцениваемых объектов, хотя может повлечь и ее уменьшение.
Особенность заключается в том, что результаты переоценки отражаются
только в бухгалтерском учете (п. 14 и 15 ПБУ 6/01). В налоговом учете
сумма до оценки или уценки основного средства не признается доходом или
расходом и не изменяет его стоимость, исходя из которой компания
начисляет амортизацию (абз. 6 п. 1 ст. 257 НК РФ).
Таким образом, проведение переоценки основных средств приводит к
различиям в налоговом и бухгалтерском учете организации. Поэтому, чтобы
36
сохранить одинаковую первоначальную стоимость объектов ОС в обоих
учетах, компании не следует их переоценивать.
Разницы между налоговым и бухгалтерским учетом остаются, если
организация привлекает в своей работе займы или кредиты, за пользование
которыми уплачивает проценты. Ведь в налоговом учете, в отличие от
бухгалтерского, расходы в виде процентов по заемным средствам подлежат
нормированию (ст. 269 НК РФ). Кроме того, расхождений между учетами не
избежать, в частности, в следующих случаях:
- при наличии у компании сверхнормативных представительских и
рекламных расходов. Такие расходы в налоговом учете не учитываются, а в
бухгалтерском отражаются без каких-либо ограничений (п. 2 и 4 ст. 264 НК
РФ, п. 5 и 7 ПБУ 10/99);
- при заключении сделки об уступке права требования. В налоговом
учете установлены специальные правила для отражения убытка,
полученного в результате такой уступки (ст. 279 НК РФ). В бухучете их нет;
- при безвозмездном получении имущества или денежных средств от
учредителя, владеющего более чем 50% в уставном капитале организации. В
налоговом учете стоимость таких активов не учитывается, а в бухгалтерском
- включается в доходы ( подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ и п. 7 ПБУ 9/99);
- при получении доходов по сделкам либо при наличии производства с
длительным технологическим циклом. В налоговом учете предусмотрено
равномерное признание таких доходов, если в договоре с заказчиком нет
условия о поэтапной сдаче работ или услуг (п. 2 ст. 271 НК РФ). В бухучете
аналогичного правила не установлено
10. Включать в налоговом учете в первоначальную стоимость
основных средств все расходы, связанные с их приобретением.
И в налоговом, и в бухгалтерском учете первоначальная стоимость
объекта основных средств складывается из затрат организации на его
приобретение, сооружение или изготовление, за минусом НДС и акцизов (п.
1 ст. 257 НК РФ и п. 8 ПБУ 6/01). Однако на практике нередко возникают
37
такие расходы, связанные с приобретением ОС, которые в принципе можно
признать в налоговом учете в составе прочих. Налоговики чаще всего
требуют, чтобы в налоговом учете организация включила подобные расходы
в первоначальную стоимость основного средства. Ведь в этом случае она не
сможет единовременно признать их при расчете налога на прибыль и будет
списывать лишь по мере амортизации объекта.
Это приведет к временному увеличению налога на прибыль. Но в
конечном итоге компания все равно сможет полностью признать эти
расходы в налоговом учете, хотя и с равномерной разбивкой в течение срока
полезного использования объекта ОС.
11. Создать в налоговом учете резервы, которые обязательно
должны быть сформированы в бухгалтерском учете.
Начиная с отчетности за 2011 год в бухгалтерском учете организации
обязаны формировать резервы по сомнительным долгам, на оплату отпусков,
выплату сотрудникам годового вознаграждения, ремонт основных средств,
финансирование подготовительных работ в сезонных отраслях
производства, осуществление природоохранных мероприятий, гарантийный
ремонт и гарантийное обслуживание и отражать другие оценочные
обязательства (ПБУ 8/2010).
В налоговом учете формирование перечисленных резервов не является
обязательным. Организация самостоятельно решает, создавать их или нет, и
прописывает принятое решение в учетной политике для целей
налогообложения (п. 3 ст. 260, ст. 266, 267 и 324.1 НК РФ).
12. Установить в бухучете, что управленческие расходы не
распределяются между видами деятельности.
В налоговом учете управленческие расходы считаются косвенными и
поэтому в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного или
налогового периода (подп. 18 п. 1 ст. 264 и п. 2 ст. 318 НК РФ). В
бухгалтерском учете эти расходы также можно признавать в себестоимости
реализованной продукции, товаров, работ, услуг полностью в том отчетном
38
году, в котором они были осуществлены (п. 9 ПБУ 10/99).
Чтобы сблизить налоговый и бухгалтерский учет, целесообразно в
бухучете сразу списывать всю сумму управленческих расходов в дебет счета
90 «Продажи» без предварительного их распределения между разными
видами деятельности. Такой вариант признания этих расходов необходимо
закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 20 ПБУ 10/99).
13. Установить в бухучете, что коммерческие расходы не
распределяются между реализованной и нереализованной продукцией.
В целом отражение в налоговом и бухгалтерском учете коммерческих
расходов, то есть затрат, непосредственно связанных с реализацией
продукции, товаров, работ и услуг, схоже с отражением управленческих
расходов. В налоговом учете коммерческие расходы относятся к косвенным
и полностью признаются в месяце их осуществления (подп. 3, 22, 25, 27 и 28
п. 1 ст. 264 и п. 2 ст. 318 НК РФ). Исключением являются лишь те
коммерческие расходы, которые подлежат нормированию, например
рекламные и представительские. Их можно признать при расчете налога на
прибыль лишь в пределах установленного норматива (п. 2 и 4 ст. 264 НК
РФ). Сверхнормативные расходы в целях налогообложения не учитываются.
В бухгалтерском учете коммерческие расходы отражаются на счете 44
«Расходы на продажу». Их можно либо сразу списать в дебет счета 90, либо
предварительно распределить между реализованной и нереализованной
продукцией, товарами, работами, услугами (п. 9 ПБУ 10/99). В первом
случае организация учтет всю сумму коммерческих расходов за отчетный
период, во втором - лишь ту их часть, которая относится к реализованной
продукции, товарам, работам, услугам.
Таким образом, чтобы сблизить налоговый и бухгалтерский учет,
необходимо прописать в учетной политике для целей бухучета, что
коммерческие расходы текущего периода сразу списываются в дебет счета
90 без распределения между реализованной и нереализованной продукцией,
товарами, работами, услугами (п. 20 ПБУ 10/99).
39
ГЛАВА 2. ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ УЧЕТНОЙ
ПОЛИТИКИ ОРГАНИЗАЦИИ ПАО «НМЗ»
2.1 Характеристика и анализ эффективности деятельности на
примере ПАО «НМЗ»
ПАО «НМЗ» создано в соответствии с Гражданским кодексом РФ и
Федеральным законом РФ «Об акционерных обществах», иных нормативных
актов РФ и действует на основании учредительного договора и устава,
утверждённым общим собранием ПАО «НМЗ».
ПАО «НМЗ» считается юридическим лицом с момента
государственной регистрации по законодательству РФ. Имеет в
собственности обособленное имущество, учитываемое на самостоятельном
балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять
имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть
истцом и ответчиком в суде.
ПАО «НМЗ» имеет расчётный счёт в банке РФ, круглую печать,
содержащую его полное наименование и местонахождение, штампы.
Общество является коммерческой организацией, преследующей в качестве
основной цели своей деятельности извлечение прибыли.
Миссия ПАО «НМЗ»
1. Быть лидером в качестве продукции и удовлетворенности
потребителей.
2. Производить высокорентабельные:
Оборудование для топливно-энергетического комплекса страны,
Машины производственно-технического назначения и
потребительские товары.
Своим рождением ОАО «НМЗ» обязан одному из старейших заводов
России – заводу «Красное Сормово».
Нижегородский машиностроительный завод основан в 1932 году как
крупнейшее предприятие оборонной промышленности. В 1934 году на
заводе было организовано КБ во главе с выдающимся конструктором
40
артиллерийских систем Василием Гавриловичем Грабиным. В период
Великой Отечественной войны заводом было выпущено 100 тысяч пушек,
больше, чем всеми странами гитлеровской коалиции вместе взятыми.
Машиностроительный завод за заслуги перед Родиной награжден пятью
высшими правительственными наградами.
ПАО "НМЗ" сегодня - это современный производственный комплекс,
который включает шесть специализированных производств, мощный
конструкторский центр, испытательный полигон, культурно - спортивные
сооружения, агропромышленный комбинат и ряд других объектов.
В 1994 году предприятие было акционировано и преобразовано в
открытое акционерное общество.
Уставный капитала ПАО «НМЗ» сформирован путем выпуска
обыкновенных акций номинальной стоимостью 0,1 руб. в количестве
5 190 190 штук и привилегированных акций номинальной стоимостью 0,1
руб. в количестве 1 730 060 штук и составляет на 01.01.2015г. 692025 руб.
При этом физические лица являются владельцами 15,47% уставного
капитала, а юридическим лицам принадлежит 84,53% уставного капитала.
Структура уставного капитала ПАО «НМЗ» представлена на рис.2.1
Рис.2.1 - Структура уставного капитала ПАО «НМЗ» по состоянию
на 01.01.2015г.
Таким образом, 38,51% акций принадлежит государственной
структуре ОАО "ГСКБ "Алмаз - Антей", а 38% акций - ОАО "Концерн ПВО