32
угодий, которые являются основным средством в большинстве
предприятий АПК.
Учет основных средств в части машин и оборудования относится к
второму по значимости участку проверки. Применение большого
количества сельхозтехники, часть из которой может использоваться по
договору лизинга или быть куплена за счет государственных субсидий
предприятию АПК, значительно сужает выборку объектов учета.
Затраты на предприятиях АПК разграничиваются по временным
циклам. Это обусловлено тем, что рабочий период не совпадает с
периодом производства, поэтому возникают такие категории как расходы
прошлых лет на урожай текущего года и расходы текущего периода на
урожай будущих лет.
Готовая продукция растениеводства и животноводства являются
особым видом активов – биологическими активами. Если в российской
учетной практике понятие «биологический актив» отсутствует и для их
учета применяются ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 5/01 «Учет
материально-производственных запасов», то в международной практике
(МСФО 41) существует четкое определение биологического актива, - это
живущие животные и растения. В настоящее время происходит
реформирование методики бухгалтерского учета в России,
предполагающая ее трансформацию, в основе которой лежат принципы
МСФО, в связи, с чем был разработан проект ПБУ «Учет биологических
активов и сельскохозяйственной продукции».
Наличие биологических активов говорит о возможности их
самостоятельного увеличения за счет происходящих в них изменениях
(прирост массы, получение приплода). Таким образом, самостоятельным
направлением проверки предприятия АПК становится учет биологических
активов.
«В животноводстве и растениеводстве результатом
33
производственного процесса являются сразу несколько видов продукции,
причем в большинстве предприятий АПК часть производимой продукции
направляется на внутрихозяйственное потребление. Задачей проверки в
такой ситуации должна стать проверка правильности организации и
ведения раздельного учета между основной и побочной или сопряженной
продукцией. Также необходимо проверять правильное отнесение
продукции на внутрихозяйственное потребление». [33; c. 13-14]
Материальный учет на предприятиях АПК имеет свои особенности
из-за того, что выращивание скота и созревание агрокультур чаще всего
происходит не в одно время, но выход готовой продукции отражается
единовременно в период уборки урожая.
Особый порядок оценки продукции предприятий АПК, когда
продукция приходуется по учетной себестоимости, а после составления
отчетных калькуляций на конец года себестоимости корректируется до
фактической.
Вышеперечисленные особенности оказывают влияние на
организацию учетной политики предприятий АПК и без их учёта
невозможно провести качественную проверку. Например, в связи с тем,
что сельское хозяйство является трудно прогнозируемой сферой
деятельности (в основном из-за природных факторов), при учете будущих
прибылей и убытков можно получить результат с большой погрешностью.
Также помимо прямых убытков в виде падежа скота, есть вероятность
получения косвенных убытков в виде уменьшения площади земель,
пригодных для животноводства и растениеводства. Также при организации
учетной политики нужно обращать внимание не только на данные
бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и на документы, которые
относятся исключительно к предприятиям АПК, - например, наличие или
отсутствие почвенной карты. При анализе будущих прибылей и убытков
изучение почвенной карты помогает уменьшить величину погрешности.
34
«Сложность организационной структуры большинства добывающих
предприятий находит отражение в формировании их учетной политики по
различным предприятиям нефтедобычи, входящим в единый холдинг. Это
связано с тем, что подобная организационная структура увеличивает риски
несогласованных действий и ошибок со стороны лиц, ответственных за
ведение бухгалтерского учета. Также при проверке предприятий
добывающего сектора нужно учитывать, что трудозатраты специалистов
будут гораздо выше, чем на любых других предприятия из-за масштабов
бизнеса, большого объема учетной документации. При начале проверки
необходимо выяснить характер отношений между дочерней и головной
компанией добывающего сектора, так как только после этого можно
понять круг основных и факультативных целей проверки». [48; c. 25-26]
Процесс сбора доказательств на добывающих предприятиях также
содержит свою специфику и связан не только с особенностями ведения
бухгалтерского учета, но и с особенностями технологии добычи нефти.
Ключевой момент проверки вертикально интегрированной компании – это
анализ учетной политики, плана счетов (включая управленский план
счетов) и положения о внутреннем документообороте.
Самый трудоемкий процесс на предприятиях нефтедобычи – это
проверка производственных затрат добывающего предприятия.
Специалист, проводящий проверку компаний нефтегазового сектора
должен обладать знаниями не только в области бухгалтерского учета, но и
владеть терминологией нефтегазовой сферы, а также хорошо
ориентироваться в самом производственном процессе.
Учетная политика в строительной отрасли также имеет свои
особенности. Специфика организаций строительной отрасли состоит в том,
что цикл производства работ является длительным. Заключение договоров
и подготовка к работам на новых (вновь начинаемых строительством)
объектах также требуют затрат времени. Для строительных организаций
35
особое значение будут иметь расходы, связанные с эксплуатацией
строительной техники и оборудования, обустройством строительных
площадок, порядок оплаты труда, включая все виды премирования,
выбранный порядок исчисления износа и амортизации и многое другое.
Такая специфика строительного производства обусловливает
участие в договоре строительного подряда трех сторон: инвестора,
заказчика и подрядной строительной организации.
В организациях, выполняющих функции заказчика, в дополнение к
общим вопросам при формировании учетной политики необходимо учесть
следующие особенности.
В части учета материально-производственных запасов: материалы
поставки заказчика отражаются на отдельном субсчете «Строительные
материалы», открываемом к счету 10 «Материалы». Особенностью
движения этих материалов является то, что они приобретаются
исключительно для передачи подрядной строительной организации, а
также то, что сроки хранения таких материалов, как правило, являются
определенными. Так как стоимость списываемых материалов на
себестоимость продукции, работ или услуг основного производства не
влияет, наиболее целесообразным представляется использование метода
оценки строительных материалов по фактической себестоимости единицы
запасов или по их средней себестоимости. При этом материалы,
учитываемые на других субсчетах, открываемых к счету 10, могут
списываться в оценке, определяемой иными методами (ФИФО, ЛИФО).
Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета
допускают установление разных методов оценки (при списании) в
отношении различных групп материально-производственных запасов;
специфическим видом материально-производственных запасов,
учитываемых организациями, выполняющими функции заказчика по
договору строительного подряда, является оборудование к установке. По
36
данному виду запасов также следует установить метод учета (с
использованием либо без использования счетов 15 «Заготовление и
приобретение материальных ценностей» или 16 «Отклонения в стоимости
материальных ценностей»).
В части учета объемов незавершенного строительства:
незавершенное строительство учитывается на счете 08 «Вложения во
внеоборотные активы» по соответствующим субсчетам. Поэтому в
учетной политике организации-застройщика должен быть предусмотрен
отдельный раздел, регулирующий организацию учета данного вида
активов. В частности, в рабочем плане счетов должны быть указаны
субсчета второго и последующих порядков. В организациях-застройщиках
к счету 08 должны открываться, как минимум, субсчета «Строительство
объектов основных средств» (для учета строительно-монтажных работ и
смонтированного оборудования) и «Приобретение отдельных объектов
основных средств» (для учета оборудования, не требующего монтажа).
Если строительство связано с приобретением земельных участков, к счету
08 открывается также субсчет «Приобретение земельных участков».
Сложность формирования учетной политики торговых предприятий
в России заключается в том, что именно в торговле влияние теневого
сектора ощущается наиболее сильно. Отраслевые особенности учетной
политики торговых предприятий заключаются в том, что, кроме
документов, которые обязательно должны находится на предприятии,
проверяются также отчеты о запасах товаров, товарообороте и система
контроля за сохранностью продукции.
Таким образом, отраслевые особенности учетной политики имеют
большое значение. Фактически, каждая отрасль нуждается в разработке
специальных программ, приемов и методов учетной политики. Сочетание
общего и особенного в учетной политике отраслевых предприятий дает
возможность получения наиболее достоверных результатов. Что касается
37
учетной политики для целей налогообложения предприятия, то под ней
понимается совокупность способов, которые допускает Налоговый кодекс
РФ для определения доходов и расходов, а также их признания и оценки
для целей налогообложения.
38
ГЛАВА 2. ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФОРМИРОВАНИЯ
УЧЁТНОЙ ПОЛИТИКИ В ОБЩЕСТВЕ С
ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «АВАНГАРД»
2.1 Характеристика предприятия ООО «Авангард»
Коммерческая организация ООО «Авангард» зарегистрировано 12
июля 2011 года (регистрационный номер 1117746543221, ИНН
7724796968, КПП 772401001). Юридический адрес: 117105 г. Москва, ул.
Нагатинская, дом 1, стр. 14. Организационно-правовая форма общество с
ограниченной ответственностью, которое представляет собой объединение
граждан для совместной производственно-хозяйственной деятельности.
ООО «Авангард», начиная с 2011 года, занималось строительством
канализационных тоннелей глубокого заложения, канализационных
станций опускным способом в условиях большого притока воды. В связи с
тем, что в последние годы экономическая ситуация в стране ухудшалась,
ему приходилось искать новые направления в подземном строительстве.
ООО «Авангард» сегодня является крупным московским
предприятием, выполняющим подземные работы любой степени
сложности. Это и бурение скважин любой глубины для водоснабжения
предприятий и населения, и строительство коммуникационных тоннелей,
прокладка труб бестраншейным способом, строительство канализационно-
насосных станций и многое другое.
Теперь бурение скважин на воду один из основных видов
деятельности ООО «Авангард».
В последнее время ООО «Авангард» все чаще «выбирается из-под
земли» и берется за выполнение общестроительных работ. Например,
возводит развлекательный центр на базе одного из подмосковных
кинотеатров. Имеется у предприятия подряд на строительство
39
супермаркетов «Дикси» на Дмитровском шоссе и улице Большие
Каменщики.
При этом качество выполняемых работ остается традиционно
высоким. Качество используемых строительных материалов
контролируется лабораторией «Мосстрой».
Органами управления ООО «Авангард» являются директор
(единоличный исполнительный орган) Миронов Александр Викторович, а
также Общее собрание Участников.
Организационная структура ООО «Авангард» построена по линейно-
функциональному принципу, который предполагает отсутствие
дублирования усилий и потребления ресурсов в функциональных блоках
(рисунок 5).
Рисунок 5. Организационная структура ООО «Авангард»
40
Организационная структура ООО «Авангард» относится к линейно-
функциональному типу.
Руководители функциональных подразделений (по маркетингу,
финансам, НИОКР, персоналу) осуществляют влияние на
производственные подразделения формально. Как правило, они не имеют
права самостоятельно отдавать им распоряжения. Роль функциональных
служб зависит от масштабов хозяйственной деятельности и структуры
управления фирмой в целом. Функциональные службы осуществляют всю
техническую подготовку производства; подготавливают варианты
решений вопросов, связанных с руководством процессом производства.
Достоинства линейно-функциональной структуры:
— более глубокая подготовка решений и планов, связанных со
специализацией работников;
— освобождение линейных руководителей от решения многих вопросов,
связанных с планированием финансовых расчетов, материально-
техническим обеспечением и др.;
— построение связей «руководитель — подчиненный» по иерархической
лестнице, при которых каждый работник подчинен только одному
руководителю.
Недостатки линейно- функциональной структуры:
— каждое звено заинтересовано в достижении своей узкой цели, а не
общей цели фирмы;
— отсутствие тесных взаимосвязей и взаимодействия на горизонтальном
уровне между производственными подразделениями;
— чрезмерно развитая система взаимодействия по вертикали;
— аккумулирование на верхнем уровне наряду со стратегическими
оперативных задач.
Анализ имущественного положения ООО «Авангард» проведем в
два этапа:
41
1) Проведение горизонтального анализа активных статей баланса.
Основанием для горизонтального анализа является изучение
динамики показателей и определение относительных и абсолютных
изменений этих показателей;
2) Проведение вертикального анализа активных статей баланса,
которые показывают структуру имущества и причины изменения
структуры.
В таблице 2 проведем горизонтальный анализ баланса ООО
«Авангард» по укрупненным статьям.
Таблица 2
Горизонтальный анализ баланса ООО «Авангард» по укрупнённым
статьям за 2013-2015 гг. (тыс. руб.)
№
Наименование
статьи
2013 год
2014
год
2015 год
Абс.изменение
(+/-)
Отн. изменение
(%%)
2014 к
2013
2015 к
2014
2014/
2013
2015/
2014
1
Внеоборотные
активы
63 306
63 216
67 503
-90
4 287
-0,14%
6,78%
2
Оборотные
активы
56 089
62 830
64 240
6 741
1 410
12,02%
2,24%
3
Капитал и
резервы
113 795
117 256
123 137
3 461
5 881
3,04%
5,02%
4
Долгосрочные
обязательства
1 454
5 108
2 742
3 654
-2 366
251,31%
-46,32%
5
Краткосрочные
обязательства
4 146
3 682
5 864
-464
2 182
-11,19%
59,26%
6
Валюта баланса
119 395
126 046
131 743
6 651
5 697
5,57%
4,52%
В 2014 году происходила продажа внеоборотных активов, в связи с
чем сумма по группе внеоборотных активов уменьшилась на 90 тыс. руб.
или 0,14% по сравнению с 2013 г. В 2015 г. предприятие приобретало