48
Таблица 2.9.
Отчет "О прибылях и убытках" Маржинальный подход
Показатели
Сумма
тыс.сом
Выручка от реализации продукции
33692,2
Переменная часть себестоимости реализованной
продукции:
Переменная часть себестоимости готовой продукции
21179,0
Минус: конечные остатки готовой продукции
1487,6
Переменная часть себестоимости реализованной
19691,4
продукции:
Маржинальный доход
14000,8
Минус: постоянные затраты:
14379,4
Общехозяйственные
6618,2
Коммерческие
15,9
Производственные
7745,3
Прибыль до налогооблажения
-378,6
В таком отчете четко видна величина маржинального дохода. Сумма
постоянных затрат разбита по составляющим элементам, что также важно для
анализа затрат. Помимо себестоимости реализованной продукции здесь покзана
себестоимость и готовой продукции, что устраняет необходимость привличения
других форм отчетности для определения величины данного показателя.
Таблица 2.10.
Отчет "О прибылях и убытках" Маржинальный подход
Показатели
Сумма
тыс.сом
Выручка от реализации продукции
33692,2
Переменная часть себестоимости реализованной
продукции:
Валовый доход
6142,1
Коммерческие расходы
15,9
Административные расходы
6618,2
6634,1
Прибыль до налогообложения
-492
Финансовый результат от реализации продукции при определении
полной себестоимости, рассчитанный по зарубежной методике, отличается от от
финансового результата, рассчитанного по отечественным принципам. Причина
49
заключается в следующем. В отечественной практике абсолютно все косвенные
расходы распределяются между видами продукции и являются составляющими
полной себестоимости продукции.
В зарубежной их практике расходы, не связаны с производством
продукции, рассматриваются как расходы за периоды. Они не распределяются
между видами продукции, а показываются в отчете общей суммой.
Таким образом, применение элементов "директ-костинг" в отечественном
учете затрат, внедрение международного опыта по учету затрат и результатов
координально меняет отечественную концепцию калькулирования, учета и
расчета финансовых результатов, в частности основного финансового
результата- от реализации продукции.
Применение различных методов учета затрат влияет на величину
себестоимости продукции и тем самым на величину прибыли. При методе учета
переменных затрат на продукт относят только переменную часть
производственных расходов, и они распределяются между остатками готовой
продукции и себестоимостью реализованной продукции, а все постоянные
расходы рассматриваются как затраты, относимые на период времени.
Таким образом, себестоимость продукции будет выглядеть следующим
образом:
Таблица 2.11.
Себестоимость продукции, исчисленная по переменным затратам.
Статьи затрат
2016г.
2017г.
Изменение
%
Материалы
8529,2
9014,4
5,7
Комплектующие
1805,8
2160,4
19,6
Заработная плата основная
1935,6
1989,4
2,8
Отчисления
700,5
747,6
6,7
Переменная часть цеховых расходов
3450,9
7267,2
110,6
Итого себестоимость:
16422
21179
29
На увеличение себестоимости, как и в случае исчисления полной
себестоимости в большей степени повлияло увеличение цеховых расходов –
80,2% общего увеличения.
50
Рассчитав себестоимость по переменным затратам единицы каждого вида
продукции, заметим, что и в том случае произошло снижение себестоимости
единицы продукции, такой как тэны (табл.2.12.).
Таблица 2.12.
Переменная себестоимость единицы продукции.
Вид продукции
Себестоимость
единицы продукции
Изменения
2016г.
2017г.
абс.
относит.
Трансформаторы
6347
10981
4634
73,0
Уст-во для обогрева
29
52
23
79,3
Эл\кипятильники
11
12
1
9,1
Ротор
355
710
355
100,0
Деревообработка
31
63
32
103,2
Предохр.устройства
27
49
22
81,5
Тэны
39
30
-9
-23,1
Лежащая в основе "директ-костинг" классификация затрат на постоянные
и переменные обуславливает особенности экономического анализа и
управления.
Одной из этих особенностей организации анализа является анализ
взаимосвязи объема производства себестоимости и прибыли на базе данной
классификации. Такое деление затрат помогает решить задачу максимизации
массы и прироста прибыли за счет относительного сокращения тех или иных
расходов. Оно также позволяет судить об окупаемости затрат и дает
возможность определить "запас финансовой прочности" предприятия на случай
осложнения коньюктуры и других затруднений.
Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли
проводится с помощью графика (рис.1.2.) и различных арифметических
расчетов. Основным моментом является определение точки безубыточности или
порога рентабельности.
Порог рентабельности- это такая выручка от реализации, при которой
предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет и прибылей. Результата от
51
реализации после возмещения переменных затрат в точности хватает на
покрытие постоянных затрат, и прибыль равна нулю.
Попробуем определить значение порога рентабельности для завода
АО"OREMI". При этом сделаем допущение, что объем производства продукции
равен объему ее реализации.
Таблица 2.13.
Исходные данные для определения порога рентабельности.
Показатели
тыс.сом
В % и в относит.выражении
(к выручке от реализации)
1.Стоимость продукции
35527
100% или 1
2. Пременная часть
себестоимости готовой продукции
21179
59,6% или 0,596
3. Рез-тат от реал-ции после
возмещения перем.затрат
(маржинальный доход)
14348
40,4% или 0,404
4. Постоянные затраты
14507
5. Прибыль (ст.3-ст.4)
-159
Прибыль = результат от реализации - постоянные = 0
после возмещения пере- затраты
менныз затрат
или:
Прибыль = порог * результат от - постоянные = 0
рентабельности реал-ции после затраты
возмещения
пер.затрат в относительном
выражении
Из последней формулы получаем значение порога рентабельности:
Порог рентабельности = Постоянные: Результат от реализации
затраты после возмещения перемен-
ных затрат в относительном
выражении
В данном случае порог рентабельности равен:
14507 тыс.сом = 35908 тыс.сом
0,404
52
Порог рентабельности также можно определить графическим способом,
который основан на равенстве результата от реализации после возмещения
переменных затрат и постоянных затрат при достижении порогового значения
выручки от реализации.
Затраты, Результаты от реализации после
тыс.сом возмещения переменных затрат
15000
К Постоянные затраты
14507
13000 Порог рентабельности
0
15000 35908 Выручка от реализации, тыс.сом
Рис. 2.1. Определение порога рентабельности.
безубыточность В точке К результат реализации после возмещения
переменных затрат и постоянных затраты равны.
Итак при достижении выручки от реализации в 35908 тыс.сом
предприятие достигнет окупаемости и постоянных, и переменных затрат.
Фактическая выручка на предприятии меньше ее порогового значения на
381 тыс.сом или 1,1%. Постоянные затраты не окупаются полностью за счет
выручки, что приводит к возникновению убытка в размере 159 тыс.сом
Исходя из показателя порога рентабельности найдем пороговое
(критическое) значение объема производства в натуральном выражении.
Обычно для этого используются формулы:
q = R или q = C ;
p p – v
где:
q – пороговое количество товаров;
53
R – порог рентабельности данного товара;
P – цена реализации;
С – постоянные затраты, необходимые для деятельности реализации;
V - переменные затраты на единицу товара.
Эти формулы можно использовать, когда производится один вид
продукции, который своей выручкой от реализации покрывает все переменные
затраты предприятия. Когда же выпускаются несколько видов продукции,
расчет объема производства, обеспечивающего определенного вида продукции,
осуществляется по формуле, учитывающей роль этого товара в общей выручке
от реализации и приходящуюся, таким образом, на него долго в постоянных
затратах.
q = C + Y1___________________
(p1 – v1) + (p2 – v2) + … + (pn – vn)
где:
Y1 – удельный вес I-го вида продукции в общей выручке от реализации
(в долях единицы);
Pi и Vi – соответственно цена I-го вида продукции и переменные затраты на
единицу I-го вида продукции;
n - количество видов продукции. Таблица 2.14.
Определение критического объема производства по каждому виду
продукции
.
Вид
Доля I-
го
Цена за
Перем.
Выпуск
продукции
Откло-
продукции
вида в
единицу
затраты
крит.
факт.
нение
общей
изделия,
на единицу
выручк
е
Сом
изделия, сом
Трансформаторы
0,809
19755
10981
1337
1455
118
Уст-во для
0,061
72,7
51,7
42139
30000
-12139
Годовой отчёт ОАО «OREMI»
54
обогрева
Эл\кипятильники
0,063
15,8
12
240511
142000
-98511
Ротор
0,013
1404
710
272
326
54
Деревообработка
0,008
95
93
58028
2991
-55037
Предохр.устройств
0,005
124
49
967
1455
488
Тэны
0,014
28,5
30,3
112832
16350
-96482
СТО
0,003
4000
2183
24
30
6
Мех.обр-ка
0,024
168,8
160,9
44051
5
-44046
Как видно, пороговое значение объема производства было достигнуто
только по четырем из девяти видов продукции. Следовательно, выручка от
реализации пяти видов продукции не покрывает постоянные расходы,
приходящие на их долю.
Ту же ситуацию показывает расчет порога рентабельности по каждому
виду продукции.
Таблица 2.15.
Определение порога рентабельности по каждому виду продукции.
Вид
Выручк
а
Перем.
Рез-тат
Пост.
зат-
Рез-тат
Порог
продукции
от
затраты,
после воз-
раты по
от
реали-
рента-
реал-
ции
тыс.сом
мещения
пе-
виду
про-
зации
бельност
и
рем.
затрат
дукции
Трансформато
ры
28744=1
15978=0,556
12766=0,444
11736
1030
26432
Уст-во для
обогрева
2182=1
1551=0,711
631=0,289
885
-254
3062
Эл\кипятильни
ки
2249=1
1704=0,758
545=0,242
914
-369
3777
Ротор
458=1
231=0,504
227=0,496
189
38
381
Деревообработ
ка
284=1
278=0,979
6=0,021
116
-110
5523
Предохр.устро
йства
180=1
72=0,4
108=0,6
73
35
122
Тэны
466=1
495=1,06
-29
203
-232
3215
СТО
120=1
65=0,542
55=0,458
43
12
94
Мех.обр-ка
844=1
805=0,954
39=0,046
348
-309
7565
Итого:
35527=1
21179=0,596
14348=0,404
14507
-159
35908
Для того, чтобы определить порог рентабельности по каждому виду
продукции, нужно знать сумму постоянных затрат на каждый вид продукции.
55
Для этого общая сумма постоянных затрат распределяется на каждый вид
продукции пропорционально их доли в общей выручке от реализации.
Например, на долю трансформаторов приходится постоянных затрат в
сумме 11736 тыс.сом = (14507 * 0,809). Порог рентабельности этого вида
составляет 26432 тыс.сом = (11736 : 0,444).
Сопоставляя значения порога рентабельности и выручки каждого вида
продукции, заметим, что пять видов продукции не достигли своего порога
рентабельности. Положительный результат от реализации доли трансформатора.
Реализации предохранительных устройств не хватило на покрытие убытков от
реализации других видов продукции, поэтому общий результат-убыток.
Деление затрат на постоянные и переменные позволяет рассматривать
различные варианты их сочетания и определить, как они влияют на результат от
реализации.
Изменяя величину выручки от реализации, а следовательно, величину
переменных затрат, сталкивающие с явлением, которое называется эффектом
производственного (операционного) рычага. Суть его в том, что любое
изменение выручки от реализации порождает еще более сильное изменение
прибыли.
Рассмотрим пример:
Если предприятие будет стремиться довести выручку от реализации до
порогового значения и изменит ее, допустим на 1,1%, то величина выручки
составит:
35527 + 391 = 35918 тыс.сом
одновременно на 1,1% увеличатся переменные затраты:
21179 + 233 = 21412 тыс.сом
постоянные затраты останутся неизменны.
Суммарные затраты равны 35919 тыс.сом
Результат от реализации равен – 1 тыс.сом, то есть убыток.
56
Таким образом, при увеличении выручки на 1,1% мы снизили убыток на
99%.
Решая задачу максимизации прибыли, можно манипулировать
увеличением или уменьшением не только переменных, но и постоянных затрат,
и в зависимости от этого вычислять, на сколько процентов изменится результат
от реализации.
Например, если с одновременным увеличением выручки на 1,1% снизить
постоянные расходы хотя бы на 1%, то получим следующую ситуацию:
Постоянные расходы составили 14362 тыс.сом
Суммарные затраты равны 35774 тыс. сом
Результат от реализации – прибыль в размере 144 тыс.сом
Таким образом, при увеличении переменных затрат на 1,1% и снижении
постоянных на 1%, результат от реализации увеличился на 145%.
Доля определения силы воздействия производственного рычага
применяют отношение результата от реализации после возмещения переменных
затрат к прибыли.
В нашем примере сила воздействия производственного рычага равна
(35527 – 21179) : (-159) = 90,2.
Это означает, что при увеличении выручки от реализации, допустим на
1,1%, результат от реализации возрастает на 99%, что и было видно из
вышеприведенных расчетов.
Сила воздействия производственного рычага всегда рассчитывается доля
определенного размера выручки от реализации. Изменяется выручка от
реализации- изменяется и сила воздействия производственного рычага
(табл.2.11.).
Эффект производственного рычага поддается контролю на основе учета
зависимости силы воздействия рычага от удельного веса постоянных затрат в
суммарных затратах: чем больше удельный вес постоянных затрат в общей
57
сумме издержек (при постоянной выручке от реализации), тем сильнее
действует производственный рычаг, и наоборот (табл.2.12.).
Когда снижается выручка от реализации, сила воздействия
производственного рычага возрастает как при повышении, так и при понижении
удельного веса постоянных затрат в общей их сумме. Каждый процент
снижения выручки дает все больший и больший процент снижения прибыли,
причем сила производственного рычага возрастает быстрее, чем увеличиваются
постоянные затраты.
При возрастании выручки от реализации, если порог рентабельности уже
пройден, сила воздействия производственного рычага убывает: каждый процент
прироста выручки дает все меньший и меньший процент прироста прибыли (при
этом доля постоянных затрат в общей их сумме снижается).
Все это полезно для выработки деталей коммерческой политики
предприятия. При пессимистических прогнозах динамики выручки от
реализации нельзя раздувать постоянные затраты, так как потеря прибыли от
каждого процента потери выручки может оказаться многократно большей из-за
сильного эффекта производственного рычага. При снижении доходов
предприятия постоянные затраты уменьшить трудно. Это означает, что высокий
удельный вес постоянных затрат в общей их сумме свидетельствует об
слаблении гибкости предприятия. В случае необходимости круто
диверсифицироваться, предприятию будет сложно и в организационном, и
особенно в финансовом смысле.
Таким образом, повышенный удельный вес постоянных затрат усиливает
действие производственного рычага, и снижение деловой активности
предприятия выливается в умноженные потери прибыли.
Итак, управляя переменными и постоянными затратами, можно достичь
различных результатов.
В таблицах 2.11. и 2.12. представлены вариантные расчеты постоянных и
переменных затрат.