46
поставщикам по разъяснению главного бухгалтера объясняется тем, что письма
посылались, но не всегда регистрировались.
По итогам первой процедуры было выявлено соответствие
оприходованных материальных ценностей договорам. Не на все поставки
имелись все оправдательные документы.
Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по
каждой конкретной сделке. На предприятии аудиторами в процессе проверки
используется журнал регистрации счетов-фак
т
ур.
При прослеживании для облегчения обработки собранной информации
применяется аналитическая таблица. По выявленным отклонениям в таблице
делается вывод о том, находят ли счета поставщиков свое отражения в
регистрах бухгалтерского учета. Арифметических ошибок выявлено не было.
Также было получено подтверждение работы системы внутреннего контроля,
ошибки поставщиков обнаруживаются и исправляются.
При проверке ООО «Суперстрой» внимание обращается на наличие деби-
торской и кредиторской задолженности. Проводится проверка реальности
дебиторской и кредиторской задолженности. При сканировании и
прослеживании бухгалтерских записей в регистрах бухгалтерского учета, при-
ходных и расчетных документах выявляются неправильно составленные
корреспонденции счетов.
Например, в ООО «Суперстрой» неправильно оприходован и поставлен к
зачету НДС по поступившим материальным ценностям от индивидуального
предпринимателя, так как счет-фактура не была предъявлена по причине того,
что индивидуальный предприниматель находился на упрощенной системе
налогообложения и НДС не учитывал и не выписывал счета-фактуры, поэтому
НДС выделен на предприятии расчетным путем незаконно и также не законно
поставлен к зачету. Главному бухгалтеру необходимо исправить проводки по
начислению и зачислению НДС методом красное сторно и доначислить к сумме
оприходованных ценностей.
47
Если, неправомерно поставлен к зачету налог на добавленную стоимость
по поступившим товарно-материальным ценностям, полученным счет-фактура
не была предъявлена и счет не оплачен. Главному бухгалтеру необходимо
методом красное сторно уменьшить НДС представленный к зачету.
Следующей процедурой проверки расчетов с поставщиками и
подрядчиками проверка правильности определения поставщиками суммы
налога на добавленную стоимость.
Таким образом, общее знакомство с системой внутреннего контроля и
первичная оценка ее надежности дает общее представление о специфике и
масштабе деятельности предприятия и о системе бухгалтерского учета и
внутреннего контроля. Ознакомление с системой бухгалтерского учета и
внутреннего контроля на предварительной стадии проверки, как правило,
производится на основании устного опроса, просмотра необходимых
документов, обработки и оценки сведений о сторонах хозяйственной
деятельности проверяемого предприятия.
Результаты общего знакомства с системой внутреннего контроля ООО
«Суперстрой» представлено в Приложении 4.
По данным Приложения 4 из 20 пунктов по оценке надежности системы
внутреннего контроля ООО «Суперстрой» лишь на 17 был получен
положительный ответ. Таким образом, уровень эффективности и надежности
системы внутреннего контроля в целом составил: 17 : 20 х 100 %= 85 %.
Уровень оценки эффективности и надежности системы внутреннего
контроля в ООО «Суперстрой», рассчитанный по данным Приложения 4, равен
85 %, что является больше 60 % и определяется как высокий.
Итоги первоначального знакомства с системой бухгалтерского учета и
внутреннего контроля недостаточны для того, чтобы сделать вывод о
действенности системы внутреннего контроля. Тем более что высокая оценка
надежности системы внутреннего контроля и отдельных средств контроля не
исключает возможности средней или высокой оценки надежности других
отдельных средств контроля. На основании заполненного Приложения 4
48
выводится оценка по каждому разделу и этапу в целом (таблица 7).
Расчет уровня эффективности и надежности:
– организационной структуры объекта: 3:3х100 % = 100 %;
– разделения обязанностей: 5:6 х 100 % = 83,33 %;
– обеспечения условий сохранности имущества, учетных регистров: 2:3х
100 % = 66,67 %;
– внутреннего контроля активов:4: 4х100 % = 100 %;
– кадровой политики: 3:4х100 % = 75 %.
Таблица 7
Итоговая оценка надежности системы внутреннего контроля в
ООО «Суперстрой»
Разделы
Оценка по
разделам
Последствия
Организационная структура
объекта
100 %
Высокий уровень надежности
Разделение обязанностей
83,33 %
Высокий уровень надежности
Обеспечение условий сохранности
имущества учетных регистров
66,67 %
Высокий уровень надежности
Внутренний контроль активов
100 %
Высокий уровень надежности
Кадровая политика
75 %
Высокий уровень надежности
Исходя из таблицы 7, можно сделать вывод, что в данной ситуации
можно положиться на данные системы внутреннего контроля, так как по всем
показателем уровень существенности высокий.
После проверки надежности системы внутреннего контроля на
предприятии проводится процедура подтверждения достоверности оценки
системы внутреннего контроля, выявленной на предыдущих этапах. Названная
процедура может быть произведена на основании изучения, анализа и оценки
сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого
предприятия:
оценка учетной системы;
договорные обязательства;
контроль в системе компьютерной обработке данных.
По данным Приложения 5 из 22 пунктов подтверждения достоверности
49
оценке надежности системы внутреннего контроля ООО «Суперстрой» лишь на
17 был получен положительный ответ. Таким образом, уровень подтверждения
достоверности оценки эффективности и надежности системы внутреннего
контроля в целом составил:17:22х100 % = 77,27 %.
Уровень подтверждения достоверности оценки эффективности и
надежности системы внутреннего контроля в ООО «Суперстрой»,
рассчитанный по данным Приложения 5, равен 77,27 %, что является больше 60
% и определяется как высокий.
Обработка данных Приложения 5 проводится аналогично Приложению 4.
Последствия выведенных оценок оформлено в виде таблицы 8 и каждому
проверяемому разделу определен уровень подтверждения надежности и его
оценка (высокий, средний, низкий).
Таблица 8
Итоговые данные подтверждения достоверности оценки
системы внутреннего контроля в ООО «Суперстрой»
Разделы
Оценка по разделу
Последствия
Оценка учетной системы
73,33 %
Высокий уровень подтверждения
достоверности
Договорные
обязательства
100 %
Высокий уровень подтверждения
достоверности
Контроль в системе компьютерной
обработке данных
83,33 %
Высокий уровень подтверждения
достоверности
Расчет уровня подтверждения достоверности оценки эффективности и
надежности системы внутреннего контроля в ООО «Суперстрой»:
– оценки учетной системы: 11:15х100 % = 73,33 %;
– договорных обязательств: 1:1х100 % = 100 %;
– контроля в системе компьютерной обработке данных: 5:6х100% = 83,33
%.
Таким образом, общая оценка системы внутреннего контроля и
подтверждение оценки существенных элементов внутрихозяйственного
контроля показали, что по всем разделам проверка уровень существенности
высокий, следовательно, на данные внутреннего контроля можно положиться
50
при дальнейшей проверке, поэтому риск необнаружения, который можно
допустить, будет наинизший.
2.3 Анализ факторов, рисков и угроз снижения качества системы
внутреннего контроля в ООО «Суперстрой»
В ООО «Суперстрой» при несоблюдении методологии бухгалтерского
учета операций по оприходованию товаров могут быть существенные
искажения финансовых результатов от продаж вследствие неправильного
формирования себестоимости продаж товаров.
Исследование показало, что для контроля и принятия своевременных
решений необходима информация о поставках товаров, о сроках фактической
поставки, о количестве и качестве поступивших товаров, так как на основании
этой информации можно сделать вывод о своевременности и полноте
исполнения поставщиками обязательств, предусмотренных договором.
Для этого торговый отдел должен располагать информацией,
представляемой бухгалтерией: о фактическом поступлении и оприходовании
товаров, о количестве и качестве товаров по сопроводительным документам.
Такую информацию можно получить из данных ведомости поступления
товаров от поставщиков, которую следует составлять по каждому материально
ответственному лицу, складу ежедневно, однако на практике в силу ряда
причин это не всегда возможно.
По нашему мнению, представлять такую информацию достаточно один
раз в декаду. В случаях несовпадений данных сопроводительных документов
фактическим поставкам необходимо составлять дополнительные ведомости (с
соответствующей пометкой) с целью оперативного принятия решения.
На основании сопоставления информации, содержащейся в ведомости по-
ступления товаров от поставщиков, с документами на поступление и оприходо-
вание товаров представляется возможным оценить своевременность и качество
поставок товаров, принять необходимые решения.
51
Контроль за правильностью учета расчетов с поставщиками товаров
предусматривает обязательное проведение проверки реальности дебиторской и
кредиторской задолженности.
В ООО «Суперстрой» инвентаризация расчетов часто не проводится. В
целях обеспечения соответствия реальности и достоверности состояния
кредиторской задолженности бухгалтер по расчетам с поставщиками обязан
провести сверку взаиморасчетов через запрос поставщику товара о
подтверждении его задолженности на определенную дату.
К запросу необходимо прилагать расшифровку задолженности,
числящейся в организации.
В процессе инвентаризации расчетов устанавливаются сроки возникнове-
ния задолженности, реальность ее погашения, тождественность суммы, пра-
вильность и обоснованность числящихся на балансе предприятия сумм
дебиторской и кредиторской задолженности, а также наличие документов
(претензий и исков) на взыскание дебиторской задолженности в прину-
дительном порядке.
Если кредиторская задолженность представляет собой бесплатный товар-
ный кредит, то дебиторская задолженность, наоборот, иммобилизует денежные
средства, что, в свою очередь, может привести к организации.
Акты сверки взаиморасчетов составляются и оформляются на бланке
ООО «Суперстрой» в двух экземплярах и отправляются поставщику.
Поставщик в одном экземпляре проставляет сумму, которую он
подтверждает, подписывает, ставит печать и отсылает обратно на предприятие.
По результатам инвентаризации расчетов с поставщиками составляется
сводная ведомость.
В ней указываются наименование проверенных расчетов с поставщиками,
суммы выявленной неподтвержденной дебиторской и кредиторской за-
долженности, а также задолженности, по которой истекли сроки исковой давно-
сти.
52
По дебиторской задолженности с пропущенным сроком исковой давности
должны быть установлены виновные лица. Контролер должен проверить те рас-
четы, по которым установлены расхождения, осуществить подборку всех
оправдательных документов, изучить систему расчетов.
Продажа товаров в ООО «Суперстрой» осуществляется на основе
договора купли-продажи.
Согласно ст. 492 ГК РФ основным отличительным моментом этого
договора является приобретение товара, как правило, физическими лицами для
личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с
предпринимательской деятельностью [37].
Договор купли-продажи является публичным договором в связи с тем
обстоятельством, что розничная продажная цена на товары устанавливается
единой для всех покупателей.
Согласно ст. 426 ГК РФ нарушение этого условия влечет за собой
признание всей сделки недействительной и ничтожной [38].
Кроме достоверной информации о цене по договору купли-продажи
продавец обязан проинформировать покупателя о качестве и свойствах товара.
Факт заключения договора купли-продажи удостоверяется выдачей продавцом
покупателю кассового чека.
По договорам купли-продажи покупателю предоставлено право замены
товара в случае продажи ему товара ненадлежащего качества.
В соответствии со ст. 15 Закона РФ «О защите прав потребителей»
покупателю предоставлено право требования компенсации морального вреда,
нанесенного ему продавцом ненадлежащим исполнением условий договора
купли-продажи, независимо от возмещения последним имущественного вреда
[39].
Продажа товаров в ООО «Суперстрой» осуществляется по утвержденным
продажным ценам, которые должны быть доведены до каждого материально
ответственного лица.
53
В связи с этим необходимо проверять правильность ценообразования и
организации внутреннего контроля продажи товаров в ООО «Суперстрой» по
процедурам, представленным в таблице 9.
Каждый расходный документ по выбытию товаров должен отражаться
отдельной строкой в хронологическом порядке в регистрах бухгалтерского
учета.
Таблица 9
Процедуры внутреннего контроля продажи товаров
Процедуры
Субъекты
контроля
Источ-
ники
информа
ции
Направле-
ние
контроля
Проверка наличия документов, под-
тверждающих продажу товаров
Бухгалтер, члены
ревизионной
комиссии
Товарные
отчеты
(расходна
я часть)
Реальность
Соблюдение хронологии отражения
в отчете расходных документов по
выбытию товаров
Бухгалтер, члены
ревизионной
комиссии
Товарные
отчеты
Точность
Проверка правильности и полноты
составления расходных документов
Бухгалтер, члены
ревизионной
комиссии
Товарные
отчеты
Точность
Проверка правильности переоценки
товаров и отражение ее в учете
Бухгалтер
Товарные
отчеты,
акты по
пе-
реоценке
товаров
Реальность
Проверка правильности и
законности списания потерь от пор-
чи товаров
Бухгалтер, члены
ревизионной
комиссии
Акты на
списание
потерь
Законность
Проверка ценообразования
Заместитель
директора,
экономист, члены
ревизионной
комиссии
Калькуля-
ции,
ведомости
учета
товаров(п
ре-
йскуранты
)
Законность
Выявление фактов продажи това-
ров ниже фактической
себестоимости их приобретения
Заместитель главно-
го бухгалтера,
экономист, члены
комиссии
Товарные
отчеты
Законность
Все расходные документы должны быть утверждены в учетной политике
фирмы и правильно заполнены материально ответственным лицом.
Копии препроводительной ведомости по сдаче торговой выручки должны
быть заверены штампом учреждения банка и подписью инкассатора, квитанция
к приходному кассовому ордеру должна быть подписана кассиром, главным
бухгалтером и заверена директором.
54
Накладные на внутреннее перемещение (передачу) товаров из одного тор-
гового предприятия ООО «Суперстрой» в другое должны обязательно должны
иметь разрешающую подпись председателя правления или его заместителя по
торговле.
Ошибки в оформлении первичных документов контролирующее лицо
должно обобщать в специальной ведомости, что позволит осуществлять
действенный контроль за устранением этих ошибок. Форма ведомости
предлагается в виде таблице 10.
Таблица 10
Ведомость ошибок документального оформления операций по
продаже и прочему выбытию товаров за 2018 г. в ООО
«Суперстрой»
Наименование
документов, №,
период
Краткое
описание
обнаружен-
ных ошибок
Комментарии
контролера, ре-
комендации
Контроль за
устранением
ошибок
Число,
месяц,
год
Должност
ь
контролер
а,
результат
Отчет № 8,
август 2018 г.
Отражена
выручка в
сумме
10700 руб.,
акт о приемке
товара в
бухгалтерии
отсутствует
Проведена встречная
сверка документов,
выявлено, что по кассе
ООО «Суперстрой»
оприходована выручка 10
700 руб., отнести недо-
стачу на виновное лицо -
10 700 руб., отстранить
виновное лицо от зани-
маемой должности
08.09.
18
Главный
бухгалтер,
деньги
внесены в
кассу
Отчет № 10,
октябрь 2018 г.
В отчет
раздела
«Расход»
включена
расходная
накладная на
отпуск школе
строительных
материалов,
доверенность
отсутствует
Запросить доверенность
на право получения
товаров у принявшего
лица
08.11.
18
Главный
бухгалтер,
дове-
ренность
получена
55
Также необходимо обращать особое внимание на акты на списание или
переоценку товаров, которые прилагаются к товарным отчетам ООО
«Суперстрой». При этом необходимо проверить:
– наличие распоряжений директора ООО «Суперстрой» на проведение
списания или переоценки;
– наличие в актах подписей всех членов комиссии;
– наличие на акте утверждающих подписей директора ООО
«Суперстрой» или его заместителя и решения по отнесению сумм списания или
переоценки на соответствующие счета бухгалтерского учета.
В практике различают нормируемые и ненормируемые потери.
К нормируемым потерям относятся потери, которые связаны с
изменениями физико-химических свойств товаров (естественная убыль, потери
от боя товаров в стеклянной посуде, завес тары и др.), психологией человека
(потери в магазинах самообслуживания и с открытой выкладкой) и другими
факторами. По таким потерям устанавливаются их предельные нормы.
Ненормируемые потери являются результатом бесхозяйственности, вклю-
чая порчу товаров, недостачи, растраты, хищения и т. п.
Такая группировка потерь товаров необходима для решения вопроса о
том, за чей счет списать ущерб, причиненный предприятию в результате
товарных потерь.
Выявленные недостачи и потери товаров, образовавшиеся по вине постав-
щиков, списываются на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора-
ми» субсчет 2 «Расчеты по претензиям»; потери товаров, возникшие в результа-
те стихийных бедствий, относятся на дебет счета 99 «Прибыли и убытки»;
выявленные недостачи и потери от порчи товаров в процессе их заготовления,
хранения и продажи первоначально отражаются по учетным ценам на дебете
счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с
кредитом счета 41 «Товары».
Порядок списания потерь от порчи товаров сверх норм естественной
убыли регламентируется действующим законодательством и внутренними