45
Реформация баланса проходит две фазы. Первая связана с закрытием
счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», результатом которой
является отсутствием сальдо по всем субсчетам счета 90 «Продажи» и счета 91
«Прочие доходы и расходы» на 1 января нового года. Определение
финансового результата основано на сопоставлении дебетового и кредитового
оборотов и исчислению результата по каждому объекту реализации и далее с
закрытием данных счетов.
Отражение исчисленного результата в прибыли и убытка на счете 99
«Прибыли и убытки» выполняют последней операцией декабря (таблица 8).
Таблица 8
Бухгалтерские записи, применяемые ООО «АДС Континент» по
отражению выявленных прибылей и убытков
№
Содержание операции
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
1
Превышение величины по кредиту счета
90 «Продажи» над дебетовым оборотом
90
99
2
Превышение величины по дебету счета
90 «Продажи» над кредитовым оборотом
99
90
3
Превышение суммы по кредиту счета 91
«Прочие доходы и расходы» над
дебетовым оборотом
91
99
4
Превышение суммы по дебету счета 91
«Прочие доходы и расходы» над
кредитовым оборотом
99
91
После закрытия счета 90 «Продажи» и счета 91 «Прочие доходы и
расходы» путем списания результатов по ним по счету 99 «Прибыли и убытки»
полученный финансовый результат должен быть отражен развернуто.
Далее распределяют прибыль или списывают убыток и закрывают счет
99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль».
Полученные прибыль или убыток компания отражает путем
перенесения сумм со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» следующей записью:
Дт счета 99 «Прибыли и убытки»
Кт счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - при
получении прибыли.
46
В случае отрицательного финансового результата отражается
следующей корреспонденцией счетов:
Дт счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
Кт счета 99 «Прибыли и убытки».
Указанная корреспонденция заключительная в процессе отражения всех
хозяйственных операций в течении года, выполняется записью 31 декабря, и
является точкой отсчета для составления годового бухгалтерского баланса.
Рассмотрим формирование бухгалтерского баланса ООО «АДС
Континент» за 2016 год на основе оборотно-сальдовой ведомости.
Бухгалтерский баланс может заполняться как в тысячах рублей, так и
миллионах, в зависимости от объема осуществляемой деятельности, что и
указывается в соответствующих требованиях по заполнению с указанием кода
384 или 385. Соответственно при заполнении данных по каждой статье могут
выполняться округления по установленным требованиям, таким образом,
вначале определяется сумма остатков по соответствующим счетам, а затем
производят округление до тысячи. В результате полученных расчетов вероятно
получение расхождений данных актива и пассива баланса в пределах 1-2 тыс.
рублей.
Все вносимые данные в бухгалтерский баланс показываются за три
отчетных периода в следующей последовательности:
-на отчетную дату отчетного периода;
-на 31 декабря предыдущего года;
-на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
Отчетные данные двух предшествующих периодов должны
соответствовать данным счетов бухгалтерского учета этого периода или
данным баланса за предыдущие периоды.
Заполнение данных статей баланса обычно начинают с формирования
данных актива баланса.
47
По данным бухгалтерского учета ООО «АДС Континент» в наличие
есть основные средства, финансовые вложения и прочие внеоборотные активы,
поэтому заполняем строки 1110,1150 и 1160.
В строке 1110 «Нематериальные активы» вносим сумму 20 тыс. руб.,
которая получается путем вычитания из дебетового сальдо счета 04
«нематериальные активы» кредитовое сальдо счета 05 «Амортизация
нематериальных активов» (22-2=20 тыс. руб.)
В строке 1150 «Основные средства» вносим сумму 133216 тыс. руб.,
которая получается путем вычитания из дебетового сальдо счета 01 «Основные
средства» кредитовое сальдо счета 02 «Амортизация основных средств»
(146752- 13536=133216 тыс. руб.)
В строку 1160 «доходные вложения в материальные ценности» вносим
дебетовое сальдо по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
и которое составляет 12042 тыс. руб.
Подводим итог раздела I, который является суммой строк 1110, 1150,
1160 и составляет 145278 тыс. руб.
Следующим этапом является формирование данных II раздела баланса.
Первой заполняется информация по строке 1210 «Запасы». По данным
оборотно-сальдовой ведомости по этой строке вносим сумму дебетового
сальдо по счету 10 «Материалы», счету 20 »Основное производство», по счету
41 «Товары», которое составляет 108308 тыс. руб. (24552+37156+46600=
108308 тыс. руб.)
В строке 1230 «Дебиторская задолженность» отражены суммы по
следующим счетам: 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (сумма 49568
тыс. руб.), 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (сумма 5567
тыс. руб.). Общая величина – 55135 тыс. руб.
Строка 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты»
бухгалтерского баланса включает всю величину денежных средств, наличных,
безналичных и приравненных к ним которые имеются в наличие у компании на
отчетную дату. По данным ООО «АДС Континент», имеющим денежные
48
средства, которые учтены по счетам 51 «Расчетные счета» в размере 26400
тыс. руб., 50 «Касса» – 62 тыс. руб., общая величина по данной статье
составляет сальдо по этим счетам – 26462 тыс. руб.
По строке 1260 «Прочие оборотные активы» и представляет собой
остаток по счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»,
который составляет 152 тыс. руб.
В том случае, если данных формирования других статей по разделу
«Оборотные активы» нет, то определяется итог II раздела актива баланса.
Итоговая строка II раздела баланса «Оборотные активы» содержит
информацию об общей величине всех оборотных активов компании. В нашем
примере это сумма строк 1210 «Запасы», 1230 «Дебиторская задолженность»,
1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты», 1260 «Прочие оборотные
активы».
Валюта баланса или итог актива баланса отражается по строке 1600
«Баланс», которая определяется путем суммирования показателей по I разделу
баланса «Внеоборотные активы» (строка 1100) и итога II раздела «Оборотные
активы» (строка 1200 – 190137 тыс. руб.). Полученная сумма показывает
величину имущества компании, сформированную по составу и размещению.
Валюта баланса за 2016 год по ООО «АДС Континент» рассчитанная
как сумма строк 1200 и 1100, составляет 381478 тыс. руб.
Следующим шагом является формирование данных пассива баланса за
три последних года. В отличие от актива пассив баланса содержит три раздела
в следующей нумерации:
- раздел III «Капитал и резервы»;
- раздел IV «Долгосрочные обязательства»;
- раздел V «Краткосрочные обязательства».
Заполним раздел III «Капитал и резервы».
По строке 1310 баланса «Уставный капитал» отражаем величину
уставного капитала компании, величина которого закреплена в Уставе,
49
определена в размере 18975 тыс. руб. и отражается по счету 80 «Уставный
капитал» (кредитовое сальдо).
По строке 1350 отражается величина добавочного капитала
организации, за исключением сумм дооценки внеоборотных активов, которая
является кредитовым сальдо по счету 83 «Добавочный капитал» и составляет
10500 тыс. руб.
Строка 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
является совокупным отражением нераспределенной прибыли или
непокрытого убытка не только отчетного года, но и прошлых лет.
В бухгалтерском учете информация для формирования данных по этой
статье отражается по одноименному счету 84. По данным ООО «АДС
Континент» за отчетный год получена прибыль, которая нераспределена и
равна 1026 тыс. руб., по результатам последних лет получена прибыль в
размере 51049 тыс. руб., отражаемый как дебетовое сальдо по этому счету.
Итог III раздела «Капитал и резервы» отражается по строке и 1300, по
которой формируется общая суммированная величина всех образованных
капиталов и резервов компании. По балансу ООО «АДС Континент» сумма по
строке 1300 составляет 80524 тыс. руб.
В следующем разделе обобщается информация о наличии
задолженности по имеющимся долгосрочным займам и кредитам, наличие
отложенных налоговых обязательств при применении положений ПБУ 18 и
прочих долгосрочных обязательствах.
В ООО «АДС Континент» в разделе IV «Долгосрочные обязательства»
показан остаток по долгосрочному займу сроком на три года, отраженный в
учете по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Остаток
задолженности равен 122352 тыс. руб. отражен по строке 1410 «Заемные
средства» бухгалтерского баланса.
По строке 1420 «Отложенные налоговые обязательства» отражается
кредитовое сальдо по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» в
размере 2629 тыс. руб.
50
По строке 1450 «Прочие обязательства» отражаем кредитовое сальдо
по счету 75 «Расчеты с учредителями» в сумме 4054 тыс. руб.
Другие показатели, которые находят отражение в данном разделе,
отсутствуют в данной компании, поэтому подводим итог по строке 1400 IV
раздела баланса. Общая величина в сумме составляет 145864 тыс. руб.
Информация V Раздела баланса «Краткосрочные обязательства»
предназначена для раскрытия информации об имеющихся краткосрочных
займах и кредитах, наличие кредиторской задолженности, величину доходов
будущих периодов, а также размер оценочных обязательствах и прочих
краткосрочных пассивов.
По строке 1510 «Заемные средства» отражаем сумму 104006тыс. руб.,
которая является кредитовом сальдо по счету 66 «Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам».
По строке 1520 «Кредиторская задолженность» отражается сумма
кредитовых сальдо следующих счетов:
- счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» в сумме 256 тыс. руб.
- счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 47099 тыс. руб.
- счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – 912
тыс. руб.
- счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – 1032 тыс. руб.
- счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – 5 тыс. рублей.
Итоговая сумма, которая вноситься в строку 1520 равна 49304 тыс. руб.
Строка 1540 отражает суммы оценочных обязательств, предполагаемый
срок исполнения которых менее 12 месяцев заполняется на основании
кредитового сальдо по счету 96 «Резервы предстоящих расходов» который
вООО «АДС Континент» составило 1779 тыс. руб.
Итог V раздела баланса формируется по строке 1500 и отражает
наличие общей величины имеющихся у компании краткосрочных
обязательств, в нашем примере – 155090 тыс. руб.
51
По строке 1700 «Баланс» определяется итог пассива баланса или валюта
баланса путем суммирования всех имеющихся показателей по итогам всех
разделов пассива баланса:
III раздел «Капитал и резервы» (стр. 1300 – 80524 тыс. руб.);
IV раздел «Долгосрочные обязательства» (стр. 1400 – 145864 тыс. руб.);
V раздел «Краткосрочные обязательства» (стр. 1500 – 155090 тыс. руб.).
Величина валюты баланса равна 381478 тыс. руб., то есть равенство
итогов актива и пассива баланса соблюдается, то есть выполняется основное
условие формирования данных бухгалтерского баланса (Приложение 2).
2.3 Совершенствование процедур формирования показателей в
бухгалтерском балансе ООО «АДС Континент»
Для небольшой организации совершающей в течение года не более
трехста практически одинаковых хозяйственных операций требования по
формированию данных баланса, и которая принята в ООО «АДС Континент»,
считается допустимой. Направления совершенствования по формированию
данных бухгалтерского баланса определим как следующие направления.
Первое основано на внесение изменений в учетную политику ООО
«АДС Континент», связанное с созданием в бухгалтерском учете оценочных
резервов, предназначенные для уменьшения рисков с возникновением
сомнительной дебиторской задолженностью).
Резервы по сомнительным долгам относятся к оценочным резервам. В
соответствии с п. 3 ПБУ 21/2008 величина названных резервов является
оценочным значением и подлежит обязательному отражению на счетах
бухгалтерского учета.
Согласно п. 2 ПБУ 21/2008 трансформация оценочной величины
определяется путем корректировки стоимости активов или обязательств или
той величины, которая отражается погашением стоимости актива, и связана с
52
появившейся вновь информацией, выполненной на основе оценки
существующего состояния компании, возможных в будущем выгод и
обязательств, что самое главное не будет связано с исправлением ошибок в
бухгалтерской отчетности.
Приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н (вступил в силу с
бухгалтерской отчетности 2014 г.) внесены существенные изменения в п. 70
Приказа Минфина № 34н, который устанавливает порядок формирования
резервов по сомнительным долгам. [19]
В соответствии с новой редакцией п. 70 Приказа Минфина № 34н,
компания может создать резервы сомнительных долгов в том случае, если
дебиторская задолженность будет признана сомнительной.
Под сомнительной дебиторской задолженностью компании признется
задолженность, погашение которой не возможно или существует высокая
степень вероятности не соблюдения погашения в срок, которыйустановлен
договором, и не подтвержден соответствующими гарантиями.
Следует отметить, что размер резерва рассчитывается исходя из
величины каждого сомнительного долга с учетом финансового состояния
(платежеспособности) должника и оценки возможности волного или
частичного возврата такой задолженности. Поэтому, для определения суммы
резервов необходимо оценить платежеспособность должника и вероятность
погашения долга.
В соответствии с Письмом Минфина России от 03.08.2010 № 03-03-
06/1/517 при создании резерва по сомнительным долгам организация вправе
учесть сумму сомнительной задолженности в размерах, предъявленных
продавцом покупателю, включая сумму налога на добавленную стоимость. []
Суммы резервов сомнительных долгов относятся на финансовые
результаты организации.
При этом создание резерва отражается на счетах бухгалтерского учета
проводкой:
Д-т 91-2 К-т 63
53
В бухгалтерской отчетности величина дебиторской задолженности
отражается за вычетом суммы созданного резерва по сомнительным долгам (п.
35 ПБУ 4/99).
Согласно абз. 5 п. 70 Приказа Минфина № 34н, в том случае когда в
течение отчетного года до его окончания, который следует за годом создания
резерва сомнительных долгов, он не используется полностью или частично, то
те суммы которые неизрасходованы должны быть присоединены к
финансовому результатату при формировании данных бухгалтерского баланса
на конец отчетного года. Под использованием резерва подразумевается
списание за его счет задолженности, нереальной для взыскания (п. 77 Приказа
Минфина № 34н). Однако если задолженность списывается рано (ее еще нельзя
признать нереальной для взыскания), являясь между тем просроченной,
организации, по нашему мнению, не следует восстанавливать резерв. Сумма
резерва должна быть присоединена к финансовым результатам отчетного года,
только если есть уверенность в том, что задолженность не является
сомнительной (например, если поступила информация об улучшении
платежеспособности должника либо долг был фактически погашен). [19]
В бухгалтерском балансе предприятия не раскрыта информация о
подразделении дебиторской задолженности на долгосрочную и
краткосрочную. Форма бухгалтерского баланса, утвержденная Приказом
Минфина России № 66н, нет никаких данных по расшифровке этого
показателя. Но в соответствии с п. 19 ПБУ 4/99 величина активов и
обязательств, отражаемых в бухгалтерском балансе обязана быть
сформирована с выделением на краткосрочные (до 12 месяцев) и долгосрочные
(свыше 12 месяцев) в зависимости от срока обращения (погашения).
Детализация этих показателей бухгалтерского баланса может быть отражено в
расшифровке к соответствующим статьям или в пояснениях к ней. [6]
Поэтому в бухгалтерской отчетности предназначены дополнительные
строки – 1231 «в том числе долгосрочная» и 1232 «в том числе краткосрочная»,
которые дополняют информацию и сведения о величине дебиторской
54
задолженности.
Предприятием не раскрыта дополнительная информация о
забалансовых статьях. Но при этом, в Информации Минфина РФ от 22.06.2014
№ ПЗ-5/2014 «О раскрытии информации о забалансовых статьях в годовой
бухгалтерской отчетности организации» Минфином РФ представлены
рекомендации, которые касаюются раскрытия в годовой бухгалтерской
отчетности компании дополнительной информации о ее финансовом
положении и результатах деятельности.[23]
Для подготовки наиболее полного формирования мнения о финансовом
состоянии компании необходимо включать в ее годовую бухгалтерскую
отчетность показатели и пояснения о забалансовых статьях, в том случае если
выполняется условие существенности их формирования.
Для этого следует сообщить о необходимости раскрыть следующую
информацию:
- об условных обязательствах компании, включая те которые возникли
по поручительствам и обязательствам других компаний, оценка тех
обязательств, которые могут возникнуть при неисполнении должником
обеспечиваемых обязательств;
- признанные в балансе обязательства в том случае, когда при
предоставлении обеспечения под собственные обязательства особое внимание
необходимо уделять информации о возможно существенных рисках по их
неисполнению;
- признание в балансе активов, которые являются предметом залоговых
отношений, а также о получение обеспечения в виде поручительств;
- финансовые инструменты срочных сделок, с раздельным раскрытием
информации об обращающихся и не обращающихся на организованном рынке
инструментов срочных сделок. В этом случае, если на 31 декабря отчетного
года компания является стороной срочной сделки, должна раскрываться
информация, к которой относится цели и условия сделки, величина базисных
активов и справедливой стоимости.