37
резервы снижения затрат. Себестоимость продаж в 2015 г. составляла 20 640
тыс. руб., в 2016 г. она возросла до 26 224 тыс. руб., то ест на 27,05 %. В 2017 г.
прирост себестоимости продаж составил 39,73 % относительно 2016 г.
Валовая прибыль предприятия также из года в год возрастала. Если в
2017 г. валовая прибыль составила 5 769 тыс. руб., что на 609 тыс. руб., или на
11,81 % выше показателя 2015 г. В 2017 г. темп прироста валовой прибыли
составил 14,32 %. Темп роста валовой прибыли в 2017 г. (как и в 2016 г.)
отставал от темпа роста выручки, что, как указывалось выше, вызвано
опережающим ростом себестоимости продаж по сравнению с ростом выручки.
В составе расходов организации выделены коммерческие и
управленческие расходы. Положительным в деятельности предприятия
является их снижение на протяжении 2016-2017 гг.: в 2016 г. на 24,53 %
относительно 2015 г. и в 2017 г. еще на 11,19 %. Сокращение этих расходов
обусловлен сокращением объема рекламы, а также оптимизацией транспортных
расходов.
Снижение управленческих и коммерческих расходов оказало
положительное влияние на показатель прибыли от продаж, которая в 2016 г.
превысила показатель 2015 г. на 20,94 %, а в 2017 г. – на 18,32 % показатель
2016 г. Однако, темпы роста прибыли от продажи ниже темпов роста выручки,
что свидетельствует об имеющихся на предприятии резервов роста прибыли за
счет оптимизации расходов.
На чистую прибыль предприятия существенное влияние оказывают
доходы и расходы от прочей деятельности. В 2017 г. предприятию удалось
значительно увеличить прочие доходы (за счет сдачи в аренду неиспользуемых
складских помещений, а также продажи излишнего складского оборудования) –
более, чем в 3 раза по сравнению с 2016 г. В то же время прочие расходы в 2017
г. сократились (на 8,51 % по сравнению с 2016 г.). В то же время финансовый
результат от прочей деятельности в 2017 г., как и в два предыдущих года, был
отрицательным, что негативно сказалось на прибыли до налогообложения.
Прибыль до налогообложения в 2017 г. составила 5 107 тыс.руб., что
38
выше показателей двух предыдущих лет: на 44,10 % - показателя 2015 г. и на
34,88 % - показателя 2016 г. После уплаты налогов в 2017 г. в распоряжении
предприятия осталось 3 575 тыс.руб. чистой прибыли, что превышает
показатели двух предыдущих лет.
Однако, несмотря на рост прибыли, рентабельность продаж в 2016-2017
гг. снижалась: в 2016 г. на 0,39 п.п., а в 2017 г. еще на 1,94% . Это вызвано
опережающим ростом затрат предприятия по сравнению с ростом выручки.
Таким образом, проведенный анализ позволяет сделать вывод об
устойчивом развитии предприятия в 2015-2017 гг., о чем свидетельствует рост
выручки и прибыли. Однако, нельзя не отметить негативный факт снижения
рентабельности продаж.
Приведем информацию о системе бухгалтерского учета в ООО «Контур»
(таблица 3).
Таблица 3
Характеристика бухгалтерского учета в ООО «Контур»
Характеристика
Комментарий
Форма ведения учета
Журнально-ордерная с применением средств
автоматизации
Принцип организации
бухгалтерского учета
Отдельное подразделение, возглавляемое главным
бухгалтером
Налоговый режим
Общий
Учетная политика для
целей бухгалтерского
учета
Положение об учетной политике для целей
бухгалтерского учета
Рабочий план счетов
Учетной политикой предусмотрено использование
рабочего плана счетов, который является
приложением к учетной политике
Организация ведет бухгалтерский учет в соответствии с
законодательством Российской Федерации, федеральный закон от 06.12.2011 г.
№ 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»
72
, приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г.
№ 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и
72
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (с изм. и доп.) «О бухгалтерском учете».
39
бухгалтерской отчетности в РФ»
73
, а также учетной политикой, которая
утверждена приказом директора ООО «Контур».
В ООО «Контур» бухгалтерский учет ведется компьютерной программой
1С: Предприятие версия 7.7.
Отметим, в учетной политике ООО «Контур» нет никаких положений,
касающихся учета кредитов и займов, что является существенным упущением.
2.2. Учет займов и кредитов в организации
В целях обеспечения финансирования капитальных вложений, а также
оборотных средств, ООО «Контур» привлекает банковские кредиты.
Бухгалтерский учет заемного капитала в ООО «Контур» ведется в
соответствии с законодательством РФ. Заемные средства в бухгалтерском учете
отражаются в соответствии с целями их привлечения и требованиями ПБУ
15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»
74
.
Краткосрочные займы и кредиты (срок погашения которых согласно
условиям договора не превышает 12 месяцев) ООО «Контур» отражает по счету
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
Долгосрочные кредиты и займы отражаются по счету 67 «Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам». При ведении учета заемных средств
организацией должен обеспечиваться раздельный учет срочной и просроченной
задолженности. Просроченной задолженности у ООО «Контур» нет.
Первичными документами по учету кредитов и займов являются: при
получении кредита кредитный договор; при получении займа договор займа;
при начислении процентов по кредитам и займам справка-расчет бухгалтерии.
Подтверждением зачисления на расчетный счет кредита или займа является
73
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29
июля 1998 г. №34н. (с изм. и доп.).
74
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н (с изм. и доп.) «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ
15/2008)».
40
выписка банка с приложением подтверждающих документов. Подтверждением
погашения кредита или займа является платежное поручение и выписка банка.
Аналитический учет и краткосрочных, и долгосрочных кредитов и займов
ведется в ООО «Контур» по видам кредитов и займов, кредитным
организациям и другим заимодавцам, предоставившим их.
Программа 1С: Предприятие, в которой ведется учет ООО «Контур»,
позволяет бухгалтеру сформировать любой отчет в виде регистра данных:
анализ по счету, журнал-ордер и шахматную ведомость также можно
сформировать за любой период в 1С.
Регистром синтетического учета расчетов по кредитам и займам в ООО
«Контур» является Анализ счета (таблица 4), который формируется в
программе 1С. Отчет выводит начальное и конечное сальдо по счету 66
«Расчеты по краткосрочным кредитам банка» или 67 «Расчеты по
долгосрочным кредитам банка», а также обороты в корреспонденции со
счетами. Дополнительно можно получить детализацию по субсчетам и
субконто, а также вывести промежуточные итоги с определенной
периодичностью.
Таблица 4
Анализ счета 67 за 2017 год
Счет
Кор. Счет
Дебет
Кредит
1
2
3
4
67
Начальное сальдо
34 022 080.21
67.01
Начальное сальдо
11 741 993.53
51
3 645 604.44
71
774 949.76
71.01
774 949.76
73
57 286.11
73.03
57 286.11
Оборот
4 477 840.31
Конечное сальдо
7 264 153.22
67.02
Начальное сальдо
51
974 996.55
71
363 977.04
71.01
363 977.04
73
128 597.61
73 03
128 597.61
91
1 467 571.20
91 02
1 467 571.20
41
Продолжение таблицы 4
1
2
3
4
Оборот
1 467 571.20
1 467 571.20
Конечное сальдо
67.03
Начальное сальдо
22 280 086.68
91
22 280 086 66
91 01
22 280 086.68
Оборот
22 280 086.68
Конечное сальдо
Оборот
28 225 498.19
1 467 571.20
Коночное сальдо
7 264 153.22
Также к регистру синтетического учета расчетов по кредитам и займам в
ООО «Контур» относится оборотно-сальдовая ведомость по счету 66 «Расчеты
по краткосрочным кредитам банка» или 67 «Расчеты по долгосрочным
кредитам банка» (таблица 5).
Таблица 5
Анализ счета 66 за 2017 год
Счет
Кор. счет
Дебет
Кредит
66
Начальное сальдо
66.03
Начальное сальдо
51
26 008 500,00
66
782 593 29
66.04
782 593.29
91
782 593,29
91.02
782 593.29
Оборот
782 593,29
26 791 093.29
Конечное сальдо
26 008 500,00
66.04
Начальное сальдо
66
782 593.29
66 03
782 593,29
Оборот
782 593,29
Конечное сальдо
782 593,29
Оборот
782 593,29
27 573 686,58
Конечное сальдо
26 791 093,29
Основные правила бухгалтерии ООО «Контур» по учету кредитов и
займов заключаются в следующем:
1) заем считается предоставленным, а договор займа заключенным в
момент передачи заемщику тех денежных средств или иного имущества,
которые являются предметом договора займа (но не ранее момента подписания
договора обеими сторонами);
42
2) заем считается предоставленным, а договор займа заключенным на
сумму переданных заемщику денежных средств или иного имущества, которые
являются предметом договора займа (но не более суммы, указанной в
договоре);
3) если таких передач было несколько (траншами), то все передачи
рассматриваются как увеличение суммы предоставленного займа (но не более
суммы, указанной в договоре).
Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате
отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и
займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Дополнительные затраты ООО «Контур» (единовременные и проценты),
связанные с получением займов и кредитов учитываются на счете 91.2 «Прочие
расходы» в том периоде, в котором они были произведены.
На суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 «Расчеты по
краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета
денежных средств. Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются
обособленно.
Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам
кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам,
предоставившим их. Проценты по займам и кредитам отражаются обособленно
от основной суммы долга.
В ООО «Контур» к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и
займам» открыты субсчета: 66.1 «Краткосрочные кредиты (в рублях)»; 66.2
«Проценты по краткосрочным кредитам (в рублях)»; 66.3 «Краткосрочные
займы (в рублях)»; 66.4 «Проценты по краткосрочным займам (в рублях)».
Получение краткосрочных кредитов (займов) отражается по кредиту
счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а возврат - по дебету
счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». ООО «Контур»
может получить краткосрочный кредит (заем) в рублях или в иностранной
43
валюте. Получение краткосрочного денежного кредита (займа) в рублях в
бухгалтерском учете ООО «Контур» отражается записью:
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» -
получен краткосрочный денежный кредит (заем).
Так, согласно договору займа от 15 апреля 2017 г. ООО «Контур»
(заемщик) получило от ООО «ТехноМир» (заимодавец) деньги в сумме
10 000 000 руб. сроком на 2 месяца. Сумма займа была перечислена на
расчетный счет ООО «Контур». При получении займа бухгалтер ООО
«Контур» сделала запись:
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 66.3 «Краткосрочные займы (в рублях)» – 10 000 000 руб. -
получен заем от ООО «ТехноМир».
Возврат займа бухгалтер ООО «Контур» отразил так:
Дебет счета 66.3 «Краткосрочные займы (в рублях)»
Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 10 000 000 руб. - возвращен заем.
Начисление процентов бухгалтер отражал ежемесячно:
Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»
Кредит счета 66.3 «Краткосрочные займы (в рублях)» - 20 000 руб. -
начислены проценты, подлежащие уплате по банковскому кредиту.
Далее подчеркнем, что согласно ст. 807 «Договор займа» ГК РФ
75
предметом договора займа в натуральной форме могут быть только вещи, не
обладающие индивидуальными характеристиками. То есть, например, если
ООО «Контур» получило по договору займа материалы, то необходимо вернуть
заимодавцу не те же самые материалы, но такое же количество материалов той
же марки и того же качества.
Так, например, согласно договору займа ООО «Контур» (заемщик)
получило от ПАО «Двина» (заимодавец) 10 куб. м щебня сроком на один месяц.
75
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (с изм. и
доп.).
44
Сумма займа составила 148 000 руб. При получении займа бухгалтер ООО
«Контур» сделал запись:
Дебет счета 10 «Материалы»
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» -
148 000 руб. - получены материалы по договору займа от ПАО «Двина».
Возврат займа бухгалтер ООО «Контур» отразил так:
Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Кредит счета 10 «Материалы» - 148 000 руб. - возвращены материалы в
том же количестве и того же качества.
При получении кредита (займа) ООО «Контур» несет определенные
затраты. Бухгалтерский учет расходов по займам и кредитам в ООО «Контур»
регулируется ПБУ 15/2008. Затраты, связанные с получением кредита (займа),
бывают основными и дополнительными. При этом к основным затратам ООО
«Контур» по кредитам и займам относятся проценты, подлежащие уплате по
кредитам (займам). Основные затраты по кредитам (займам) бухгалтер ООО
«Контур» включает в состав прочих расходов:
Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» -
учтены основные затраты по кредиту (займу).
К дополнительным затратам ООО «Контур» по кредитам и займам
относятся расходы, связанные с получением кредита (займа), по оплате:
юридических и консультационных услуг; копировально-множительных работ;
налогов и сборов; экспертиз; услуг связи и иных затрат, непосредственно
связанных с получением кредитов (займов). Дополнительные затраты бухгалтер
ООО «Контур» отражает записью:
Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» -
учтены дополнительные затраты по кредиту (займу).
В некоторых случаях правилами бухгалтерского учета установлен особый
порядок отражения затрат по полученным кредитам (займам), а именно при
45
использовании кредита (займа) на приобретение: инвестиционных активов
(основных средств или имущественных комплексов); материально-
производственных запасов или иных ценностей (например, ценных бумаг).
ООО «Контур» 12.03.2017 г. начало строительство нового офиса.
Предполагаемый срок строительства - 18 месяцев. Расходы, связанные со
строительством, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные
активы», субсчет 3 «Вложения во внеоборотные активы». Для обеспечения
строительства 31.03.2017 был получен кредит банка в размере 800 000 руб. под
17% годовых на 18 месяцев. Таким образом, имеются все условия для
включения процентов в стоимость инвестиционного актива. Бухгалтерские
записи, отражающие получение кредита и начисление процентов, представлены
в табл. 6.
Таблица 6
Бухгалтерские записи, отражающие получение кредита
и начисление процентов ООО «Контур»
Дата
Содержание
операции
Сумма,
руб.
Корреспондирующие счета
Д-т
К-т
1
2
3
4
5
31.03
Получен кредит банка
на строительство
инвестиционного
актива
800000
51 «Расчетные
счета»
67 «Расчеты
по долгосрочным
кредитам и
займам»
30.04
Отражены проценты
по кредитному
договору (800 000 *
17% * 30 дн.) / (365
дн. * 100%)
11178
08 «Вложения
во
внеоборотные
активы»
67 «Расчеты
по долгосрочным
кредитам и
займам»
31.05
Отражены
начисленные
проценты по
кредитному договору
(800 000 * 17% * 31
дн.) / (365 дн. *
100%)
11551
08 «Вложения
во
внеоборотные
активы»
67 «Расчеты
по долгосрочным
кредитам и
займам»
30.06
Отражены
начисленные
проценты по
кредитному договору
(800 000 * 17% * 30
дн.) / (365 дн. *
100%)
11178
08 «Вложения
во
внеоборотные
активы»
67 «Расчеты
по долгосрочным
кредитам и
займам»
46
Продолжение таблицы 6
1
2
3
4
5
31.07
Отражены
начисленные
проценты по
кредитному договору
(800 000 * 17% * 31
дн.) / (365 дн. * 100
%)
11551
08 «Вложения
во
внеоборотные
активы»
67 «Расчеты
по долгосрочным
кредитам и
займам»
Для определения даты получения долговых обязательств важна не дата
заключения кредитного договора, а дата получения заемных средств на
расчетный счет. Проценты по кредитам (займам) при расчете налога на
прибыль не нормируются (если заем не относится к контролируемым сделкам).
Нормирование действует только в отношении договора займа (кредита),
признаваемого в соответствии с НК РФ контролируемой сделкой.
Порядок учета затрат по кредитам или займам, полученным для оплаты
материальных ценностей (материалов, товаров, ценных бумаг), зависит от того,
в каком порядке использована сумма кредита (займа). Так, кредит (заем) может
быть использован: для оплаты материальных ценностей, уже оприходованных
на балансе ООО «Контур»; для предварительной оплаты материальных
ценностей.
ООО «Контур» 1 февраля 2017 г. взяло в банке 2-месячный кредит на
сумму 1 200 000 руб. под 20% годовых. Кредит был направлен на
предварительную оплату строительных материалов. ООО «Контур» также были
оплачены услуги по юридической экспертизе кредитного договора на сумму
7 080 руб. (в том числе НДС – 1 080 руб.). Стоимость строительных материалов
составляет 1 200 000 руб. Строительные материалы были получены ООО
«Контур» 11 марта. При этом согласно кредитному договору проценты за
кредит уплачиваются банку ежемесячно в размере 20 000 руб. 1 февраля 2017 г.
бухгалтер ООО «Контур» сделал следующие записи:
Дебет счета 51 «Расчетные счета»
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» -
1 200 000 руб. - получен кредит;