Поскольку ошибки и нарушения могут быть обнаружены посредством
лю бых аудиторских процедур - как тестов средств внутреннего контроля, так
и аудиторских процедур по существу, уже по результатам проведенного
оп оса сотрудников аудируемого лица, аудитор может сделать следующие
выв оды.
Менеджмент аудируемого лица прибегает к получению заемных средств
под проценты, которые не могут быть полностью приняты как налоговые
расходы для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст.269
огового кодекса РФ [3].
В нарушение пункта 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» предприятие
не признает операционными расходами проценты, уплачиваемые
ор анизацией за предоставление ей в пользование денежных средств
(кредитов, займов).
В нарушении пункта 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»
предприятие не учитывает в качестве постоянных налоговых обязательств
суммы превышения фактических расходов, учитываемых при формировании
бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей
налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам в
час ти процентов по заемным средствам.
В нарушение пункта 30 ПБУ 15/01 предприятие не прекратило
включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную
сто имость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за
месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта
основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим
вид ам активов, формирующих имущество комплекса).
В нарушение пункта 31 ПБУ 15/01, когда инвестиционный актив не
принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или
имущественного комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем
у е фактически начат выпуск продукции (выполнение работ, оказание услуг),
33
предприятие продолжало включать затраты по предоставленным займам и
кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива, хотя должно
было превратить это с первого числа месяца, следующего за месяцем
фактического начала эксплуатации.
В нарушение пункта 28 ПБУ 15/01 при прекращении работ, связанных
со строительством инвестиционного актива в течение срока, превышающего
три месяца, предприятие не приостановило включение затрат по полученным
займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива.
В нарушение пункта 27 ПБУ 15/01, в соответствии с которым включение
затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость
инвестиционного актива производства при наличии следующих условий: а)
возникновение расходов по приобретению и (или) строительству
инвестиционного актива; б) фактическое начало работ, связанных с
формированием инвестиционного актива; в) наличие фактических затрат по
зай м ам и кредитам или обязательств по их осуществлению; г) предприятие
включает в первоначальную стоимость активов проценты по заемным
средствам, когда фактически работы еще не начаты.
В нарушение пункта 3 ст. 821 Гражданского кодекса РФ кредит
использован не по целевому назначению (в нарушение ст. 814 ГК РФ целевой
заем использован не по целевому назначению) [2].
В нарушение пункта 29ПБУ 15/91 в случае, если для приобретения
инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на
цел, не связанные с его приобретением, предприятие не производило
начисление процентов за использование указанных заемных средств по
средневзвешенной ставке, которая определяется по сумме всех займов и
кредитов, остающихся не погашенными в течение отчетного периода, но при
этом в расчет средневзвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов
и кредитов не включаются суммы, полученные специально для
финансирования инвестиционного актива.
34
В нарушение пункта 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» предприятие
не признает операционными расходами проценты, уплачиваемые
организацией за предоставление ей в пользование денежных средств
(кредитов, займов) по просроченным кредитам и займам.
В нарушение пункта 20 ПБУ 15/01 и собственной учетной политики
предприятие искажает порядок включения дополнительных затрат, связанных
с получением займов и кредитов в отчетном периоде, в котром были
пр изведены указанные расходы (дополнительные затраты могут
предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим
отне сением их в состав операционных расходов в течение срока погашения
указ анных выше заемных обязательств).
В нарушение пункта 7 ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств,
стоимость которых выражена в иностранной валюте» предприятие не
производит пересчет средств в расчетах (включая по заемным обязательствам)
с юридическими и физическими лицами, выраженных в иностранной валюте,
в рубли на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
В нарушение пункта 9 ПБУ 15/01 задолженность по предоставленному
заемщику займу и (или) кредиту, выраженному в иностранной валюте или в
условных денежных единицах, учитывается заемщиком в рублевой оценке не
по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату
фа тического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая
размещение заемных обязательств), а пересчитывается по курсу ЦБ РФ,
действующему на последний день отчетного периода.
В нарушение пункта 15 ПБУ 15/01 в случае, если организация
использует средства полученных займов и кредитов для предварительной
оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ,
услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, расходы по
об луживанию указанных кредитов (займов) не относятся организацией-
заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в
35
связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на эти
цели.
В нарушение пункта 17 ПБУ 15/01 задолженность по полученным
займам и кредитам отражается в отчетности без учета причитающихся на
конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/01 в случае начисления процентов на
вексельную сумму по выданным векселям задолженность по такому векселю
показывается у векселедателя без учета причитающихся к оплате на конец
отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/01 при выдаче векселя для получения
займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к
оплате процентов или дисконта не включена векселедателем в состав
опем ационных расходов.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/01 организация-векселедатель не
проводит равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся
про ентов или дисконта в качестве дохода по выданным векселям путем их
предварительного учета в качестве расходов будущих периодов.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/01 при начислении дохода по
облигациям в форме процентов организация-эмитент указывает кредиторскую
задолженность по проданным облигациям без учета причитающегося к оплате
на конец отчетного периода процента по ним.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/01 начисление причитающегося дохода
(прмцентов или дисконта) по размещенным облигациям не отражается
орг низацией-эмитентом в составе операционных расходов в тех отчетных
пери одах, к которым относится данное начисление.
В нарушение пункта 18 ПБУ 15/0 «Учет займов и кредитов и расходов
по их обслуживанию» предприятие-эмитент облигаций не проводит
равоомерного (ежемесячного) включения сумм причитающегося к уплате
заимодавцу дохода по проданным облигациям путем предварительно учета
36
указанных сумм как расходов будущих периодов.
В нарушение пункта 23 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и расходов
по их обслуживанию» затраты по полученным займам и кредитам, связанным
с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам
бухгалтерского учета амортизация не начисляется, включаются в стоимость
такого актива вместо отнесения на текущие расходы.
В нарушение пункта 6 ПБУ 15/01, несмотря на предусмотренный
учетной политикой организации перевод долгосрочной задолженности в
краткосрочную, срок погашения которой по договору займа или кредита
превышает 12 месяцев, и при наличии договоров кредита (займа), до даты
погашения которых остается менее 365 дней, на отчетную дату не
осущ ествлялся.
В нарушение пунктов 21 и 22 ПБУ 15/01 начисленные проценты по
пр читающимся к оплате кредитам, полученным в иностранной валюте,
предприятие не исчисляет курсовые разницы между рублевой оценкой по
курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату
фактического начисления процентов по условиям договора (а при отсутствии
официального курса - по курсу, определяемому по соглашению сторон), и
курсом ЦБ РФ на отчетную дату.
В нарушение пунктов 21 и 22 ПБУ 15/01 начисленные проценты по
причитающимся к оплате займам и кредитам, выраженным в иностранной
валюте или в условных единицах, предприятие не исчисляет суммовые
разницы между рублевой оценкой по курсу Центрального банка РФ,
действовавшему на дату фактического начисления процентов по условиям
договора (а при отсутствии официального курса - по курсу, определяемому по
согл ашению сторон), и курсом ЦБ РФ на отчетную дату.
В нарушение пункта 16 ПБУ 15/01 предприятие начисляет проценты по
по ученным займам и кредитам не в соответствии с порядком, установленным
в договоре займа и (или) кредитном договоре, а по «временному» принципу,
37
т.е. в конце каждого отчетного периода.
В нарушение пункта 25 ПБУ 15/01 затраты по полученным займам и
кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или)
строительством инвестиционного актива, от которого предприятие не получит
в будущем экономических выгод, включены в первоначальную стоимость
этого актива, в то время как должны быть отнесены на внереализационные
расходы предприятия.
Аудиторские процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам
бухгалтерского учета направлены на выявление типичных ошибок и
нару шений порядка учета кредитов и займов.
В зависимости от результатов проведенных процедур аудитор может
включить в письменную информацию руководству аудируемого лица выводы.
Каждый вывод может быть сделан окончательно только тогда, когда
предварительно собранные по каждой назначенной процедуре таблицы
заполнены аудиторами, а по уже заполненным таблицам (рабочим
документам), т.е. фактам нарушений, получены разъяснения у исполнителей и
ответственных лиц аудируемого лица. При необходимости могут быть
проа едены дополнительные процедуры.
Ошибки и нарушения, выявленные в процессе проверки, могут носить
обратимый и необратимый характер. Так, если, проводя процедуру КИЗ.
___
,
аудитор обнаружил, что проверяемая организация не ведет аналитический
учет отдельно по кредитам и займам, и заполнил табл. КИЗ.
____
, а в процессе
далгнейшей проверки выяснилось, что это никак не отразилось на
достоверности статьи отчетности «Кредиты и займы», то такое нарушение,
если оно после рекомендаций, высказанных аудиторами, будет исправлено,
носит обратимый характер.
Однако если в процессе проверки установлено, что топ-менеджмент
принимает решение привлекать займы у других организаций и физических
лиц под неоправданно высокие проценты, то данное злоупотребление носит
38
необратимый характер, хотя в соответствии с пунктом 2 Федерального
правила (стандарта) аудиторской деятельности №1 «Цель и основные
принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утв.
Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. №696) пользователь
бухгалтерской отчетности не должен принимать мнение аудиторской
организации (индивидуального аудитора) как подтверждение эффективности
ведения дел руководством предприятия. Аудитор не дает оценку соблюдения
интересов собственников (акционер, участников) и эффективности отдельных
операций аудируемого лица, однако высказать очевидные (и доказательные)
сомнения в эффективности отдельных управленческих решений руководителю
организации он может.
39
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО
КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ В ООО «МЕГА-СТРОЙ»
2.1. Общая организационно-экономическая характеристика предприятия
Общество с ограниченной ответственностью «Мега-строй» создано в
2001г. и является юридическим лицом, действует на основании устава и
законодательства РФ и создано без ограничения срока его деятельности. ООО
«Мега-строй» имеет гражданские права и несет гражданские обязанности,
необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных
федеральными законами.
Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется
федеральными законами, общество может заниматься только на основании
специального разрешения (лицензии). Сфера деятельности общества
определена в Уставе. Общество осуществляет свою деятельность на
коммерческой основе с целью получения прибыли.
Основными видами деятельности ООО «Мега-строй» являются:
-строительство и ввод в эксплуатацию жилых домов, объектов
социально-бытового и производственного назначения, инженерных сетей и
технических коммуникаций с выполнением полного цикла строительно
монтажных работ на основе договоров генерального подряда и субподряда;
-выпуск железобетонных строительных конструкций, строительных
мат ериалов;
-монтаж, изготовление, ремонт и техническое обслуживание подъемно -
транспортных сооружений и механизмов;
- эксплуатация объектов газового хозяйства и сосудов, работающих под
дав лением;
-проведение проектно-изыскательских работ;
-проведение торгово-закупочной деятельности, в том числе розничной и
ком иссионной торговли;
4 0
- оказание транспортных услуг;
Уставный капитал ООО «Мега-строй» составляет 6500000 рублей.
Органами управления общества являются:
- совет директоров;
- правление общества;
- Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью
общества является ревизионная комиссия.
Основным видом деятельности ООО «Мега-строй» является возведение
жилых домов, общественных зданий серии 160 с выполнением полного цикла
строительно-монтажных работ (СМР).
Расчет стоимости СМР производится согласно базовым сметным
норм ам и расценкам по ценам 1991 года с учетом рыночных коэффициентов,
утвержденных Региональным центром по ценообразованию в строительстве
при Минстрое РД.
Все расчеты для определения, повышающего рыночного коэффициента
произведены в соответствии с Методическими рекомендациями Минстроя РФ
- МД С - 83-1-99; МДС- 83-2-99; МДС-83-3-99.
Вспомогательным видом деятельности ООО «Мега-строй»» является
производство сборного железобетона для выполнения СМР собственными
силами, а также для его реализации на сторону.
Показатели результативности, качества и сложности труда должны
характеризовать наиболее существенные результаты трудовой деятельности. К
ним можно отнести производительность труда, соотношение темпов роста
пр изводительности труда и заработной платы, среднегодовую заработную
плату работников, общие потери рабочего времени в расчете на одного
рабо чего и текучесть кадров. Размер и динамика среднегодовой заработной
платы характеризуют денежный эквивалент стоимости рабочей силы в
определенной мере - уровень жизни работников. Производительность труда
является источником процветания любой организации и ее сотрудников,
41
поэтому руководство уделяет повышенное внимание измерению и контролю
динамики производительности.
Таблица 2.1. Динамика производительности труда персонала ООО «Мега-
строй»
Показатели 2014 2015 2016
Прибыль, тыс.руб. 5405 2724 1218
Численность персонала, чел.
119 109 83
Производительность труда, тыс.руб./чел.
15,1
15,1
16
Увеличение производительности труда, произошло вследствие
предложенных руководству рекомендаций, касающихся роста
заинтересованности работников в своей работе и в конечном результате
ра оты, а также из-за мероприятий, улучшающих мотивацию труда
работников и социально-психологический климат в коллективе. Это и
проявилось, в конечном счете, в экономическом эффекте - материальных
результатах работы, и в соответствующем моральном климате организации.
Указанные показатели отражают трудовую и социальную деятельность
персонала компаний и могут быть приняты в качестве критериев
эффективности работы предприятия.
Социальными показателями эффективности работы персонала
те а честь персонала, уровень трудовой дисциплины, соотношение рабочих и
служащих, надежность работы персонала, равномерность загрузки персонала,
со иально-психологический климат в коллективе.
Показатель текучести специалистов и руководителей ООО «Мега-
стро й»:
за 2014 год составляет 0%, (0 чел./ 119 чел.)х100%;
за 2015 год составляет 0%, (0 чел./ 109 чел.)х100%;
за 2016 год составляет 1%, (1 чел./ 83 чел.)х100%;
42