43
Таблица 2.7
Анализ состава и структуры задолженности по краткосрочным
заемным средствам в ООО «Оплот» по состоянию
на конец 2014 – 2016 гг.
Кредиторы
Численное
значение, тыс.
руб.
Удельный вес,
%
Изменение
численного
значения,
тыс. руб.
Изменение
удельного
веса
2014
2015
2016
2014
2015
2016
2015/
2014
201/
2015
2015/
2014
2016/
2015
ПАО
«Сбербанк
России»
72
75
90
80,00
62,50
56,25
+ 3
+ 15
-
17,50
-6,25
ООО
«Строй-
ка»
10
15
40
11,11
12,50
25,00
+ 5
+ 25
+1,39
+12,50
ООО
«Вектор»
8
14
6
8,89
11,67
3,75
+ 6
- 8
+2,78
-7,92
ООО
«Квадрат»
-
16
24
-
13,33
15,00
+ 16
+ 8
+13,33
+1,67
Итого
90
120
160
100,0
100,0
100,0
+ 30
+ 40
х
х
На рисунке 2.2 Представлена информация о структуре основных
кредиторов ООО «Оплот».
Рисунок 2.2 – Структура основных кредиторов ООО «Оплот»
за период 2014 – 2016 гг.
На рисунке наглядно видно, что к концу 2016 года доля ПАО «Сбербанк
России» значительно снижается. Такая политика обращения в коммерческие
структуры вполне оправдана, поскольку при работе с ними можно договориться
0% 20% 40% 60% 80% 100%
2014
2015
2016
80
62,5
56,25
11,11
12,5
25
8,89
11,67
3,75
0
13,33
15
Сбербанк
Строй-ка
Вектор
Квадрат
44
на более льготные условия получения займа. Как правило, проценты по
коммерческим займам несколько ниже, чем в кредитных организациях. Кроме
того, партнеры по бизнесу более лояльно подходят к вопросам оценки
кредитоспособности заемщика. Как правило, они анализируют показатели
финансовой устойчивости, в числе которых коэффициенты финансовой
автономии (независимости), текущей задолженности и другие. Для того, чтобы
оценить, насколько надежным заемщиком выступает ООО «Оплот», выполним
все необходимые расчеты, для чего используется информация, представленная
в финансовой отчетности этой организации (таблица 2.8).
Таблица 2.8
Расчет и анализ показателей финансовой устойчивости
организации ООО «Оплот»
Показатели
Расчетная
формула
201
4
201
5
201
6
Отклонения
2015/201
4
2016/201
5
1.Коэффициен
т финансовой
автономии
стр
стр
0,18
6
0,28
0
0,38
3
+ 0,094
+ 0,103
2.Коэффициен
т финансовой
зависимости
стр стр
стр
0,81
4
0,72
0
0,61
7
- 0,094
- 0,103
3.Коэффициен
т текущей
задолженност
и
стр
стр
0,77
8
0,69
5
0,59
9
- 0,083
- 0,096
4.Коэффициент
долгосрочной
задолженности
стр стр
стр
0,22
2
0,30
5
0,40
0
+ 0,083
+ 0,095
5.Коэффициен
т покрытия
долгов
собственным
капиталом
стр
стр стр
0,22
8
0,38
9
0,62
1
+ 0,161
+ 0,232
6.Коэффициен
т финансового
левериджа
стр стр
стр
4,38
1
2,57
2
1,60
9
- 1,809
- 0,963
Считается, чем выше уровень первого, четвертого и пятого показателей, и
чем, соответственно, ниже уровень остальных показателей, тем устойчивее
финансовое состояние организации. Расчеты показали, что в отношении этих
коэффициентов в ООО «Оплот» наблюдается стабильная положительная
динамика. На основании этого можно сделать вывод, что финансовая
45
зависимость организации от внешних инвесторов значительно понизилась. А
значение показателя финансового левериджа показывает, что ООО «Оплот»
проводит вполне консервативную финансовую политику [22, с. 218].
Для того, чтобы оценить, насколько обоснованно привлечение в оборот
займов и кредитов, необходимо рассчитать показатели эффективности их
использования. Для этого рассчитывается эффект финансового рычага по
формуле 1.1, приведенной в первом разделе работы.
Данные для расчета этого показателя приведены в таблице 2.9.
Таблица 2.9
Данные для расчета эффекта финансового рычага, тыс. руб.
Показатель
2015
2016
Изменение
1. Общая сумма брутто-прибыли до выплаты
процентов и налогов
2836
3312
+ 476
2. Проценты к уплате
82
74
- 8
3. Прибыль после уплаты процентов до
выплаты налогов
2784
3268
+ 484
4. Налоги из прибыли
557
654
+ 97
5. Уровень налогообложения,
коэффициент (п.4. / п.3)
0,20
0,20
-
6. Чистая прибыль, тыс. руб. (п.3 – п.4)
2227
2614
+ 387
7. Средняя сумма совокупного капитала
19929
21265
+ 1336
8. Средняя сумма собственного капитала
4673,5
7085
+ 2411,5
9. Средняя сумма заемного капитала
15255,5
14180
- 1075,5
10. Плечо финансового рычага (п. 9 / п. 8)
3,264
2,001
- 1,263
11. Рентабельность совокупного капитала, %
(п. 1/п. 7)
14,38
15,72
+ 1,34
12. Рентабельность совокупного капитала
после уплаты налогов [п. 11 * (1 – п. 5)]
11,50
12,57
+ 1,07
13. Номинальная цена заемных ресурсов, % (п.
2 / п. 9)
0,54
0,52
- 0,02
14. Уточненная средняя цена заемного
капитала с учетом налоговой экономии, % [п.
13 * (1 – п. 5) ]
0,432
0,416
- 0,016
15. Эффект финансового рычага, % [п. 11 * (1
– п. 5) - п.14] * п.10
36,15
24,33
- 11,82
На следующем этапе анализа рассчитаем эффект финансового рычага по
видам заемных ресурсов, для чего составим вспомогательную таблицу
(приложение 10). Полученные результаты дают возможность оценить участие
каждого вида заемных ресурсов в формировании уровня эффекта финансового
рычага. Как видим, ситуация не вполне благоприятна. Практически заемный
46
капитал в виде займов и кредитов, по которым необходимо платить проценты,
не дал положительного эффекта (таблица 2.10).
Таблица 2.10
Расчет эффекта финансового рычага по отдельным группам
заемных ресурсов
Виды ресурсов
Расчет
Изменение,
+ -
2015
2016
Долгосрочные
займы и
кредиты
(14,38 – 11,18) * (1 –
0,20) *
= 0,33
(15,72 – 12,44) * (1 –
0,20) *
= 0,17
- 0,16
Краткосрочные
займы и
кредиты
(14,38 – 13,33) * (1 –
0,20) *
= 0,02
(15,72 – 12,86) * (1 –
0,20) *
= 0,04
+ 0,02
Беспроцентные
ресурсы
(14,38 - 0) * (1 – 0,20)
*
=35,80
(15,72 – 0) * (1 – 0,20)
*
= 24,12
- 11,68
Итого
36,15
24,33
- 11,82
Таким образом, можно сделать вывод, что использование заемных
ресурсов в хозяйственной деятельности организации не вполне оправдано,
поскольку рентабельность собственного капитала снизилась на 11,82 %.
Одним из этапов анализа займов и кредитов является изучение
аналитической информации по счетам 58 «Финансовые вложения» и 73
«Расчеты с персоналом по прочим операциям». Именно на этих счетах
отражаются данные о займах, выданных прочим юридическим и физическим
лицам. Данная информация представлена в таблице 2.11.
Таблица 2.11
Сведения о займах, представленных ООО «Оплот»
юридическим и физическим лицам за период 2014-2016 гг.
Состав
заемщиков
Численное
значение, тыс.
руб.
Удельный вес,
%
Изменение
численного
значения,
тыс. руб.
Изменение
удельного
веса
2014
2015
2016
2014
2015
2016
2015
/
2014
2016
/
2015
2015/
2014
2016/
2015
Займы
юридически
м лицам
62
30
28
39,24
30,00
35,90
- 32
- 2
- 9,24
+ 5,90
Займы
физическим
лицам
96
70
50
60,76
70,00
64,10
- 26
- 20
+ 9,24
- 5,90
Итого
158
100
78
100,0
100,0
100,0
- 58
- 22
х
х
47
Как видно из представленной информации, особой стабильности в
отношении выданных займов не наблюдается, хотя можно сделать вывод о том,
что ООО «Оплот» выдает займы в основном своим работникам.
Предоставленные займы в большинстве своем беспроцентные.
В отношении юридических лиц предоставление займов оформляется
соответствующими договорами. Как правило, по договору предусматривается
уплата процентов. Сведения о суммах начисленных и полученных процентов
по предоставленным займам приведены в Отчете о финансовых результатах.
Проанализируем данную информацию. Результаты анализа представим в
таблице 2.12.
Таблица 2.12
Сведения о полученных процентах по займам,
представленным ООО «Оплот» юридическим и физическим лицам
за период 2014-2016 гг.
Состав
заемщиков
Численное
значение, тыс.
руб.
Удельный вес,
%
Изменение
численног
о
значения,
тыс. руб.
Изменение
удельного
веса
2014
2015
2016
2014
2015
2016
2015
/
2014
2016
/
2015
2015/
2014
2016/
2015
Проценты
по займам
юридически
м лицам
6
8
10
75,0
57,1
62,5
+ 2
+ 2
- 17,9
+ 5,4
Проценты
по займам
физическим
лицам
2
6
6
25,0
42,9
37,5
+ 4
-
+ 17,9
- 5,4
Итого
8
14
16
100,0
100,0
100,0
+ 6
+ 2
х
х
Дальнейший анализ показал, что выданные займы носят краткосрочный
характер, в основном до 3 месяцев. Доход, полученный по ним в виде
процентов, незначителен и его влияние на окончательный финансовый
результат не имеет решающего значения.
48
2.4 Аудит займов и кредитов в организации
Работа с заемными средствами всегда требует тщательного выполнения
всех операций с ними и правильного их документального оформления. Кроме
того, кредиторы, с целью минимизации своего кредитного и процентного риска,
изучая финансовую отчетность заемщика, стараются получить достоверную
информацию о его финансовом состоянии и платежеспособности. Большую
роль в решении этих проблем играют аудиторские процедуры [20, с. 9].
Как правило, аудиторские проверки охватывают весь комплекс
хозяйственных операций, связанных с деятельностью организации. При этом,
отдельным направлением такой проверки аудиторы выделяют аудит займов и
кредитов.
Аудитор, приступая к проверке операций с займами и кредитами, должен
четко сформулировать ее цель и определить объект аудита на исследуемом
участке.
В ООО «Оплот» аудиторская проверка проводилась в 2017 году.
Проверку проводила аудиторская фирма ЗАО «Лада-аудит». В организации
работала группа аудиторов из 2-х человек. Проверка продолжалась 5 дней с 26
февраля 2017 г. В качестве основной цели аудита займов и кредитов
рассматривалась необходимость определения законности операций с заемными
средствами и правильности отражения их в бухгалтерском учете для оценки
влияния на достоверность бухгалтерской отчетности организации,
осуществляющей эти операции [20, с. 107].
Достижение поставленной цели при аудите займов и кредитов возможно
только при условии решения полного комплекса взаимосвязанных задач, в
числе которых аудиторы выделили следующие:
- установление наличия условий, обеспечивающих полное отражение
операций с займами и кредитами в системе бухгалтерского учета;
- изучение состояния системы внутреннего контроля за операциями,
связанными с использованием заемных средств;
49
- проверка правильности отражения в учете операций по формированию и
погашению задолженности по кредитам и займам и суммам начисленных
процентов;
- проверка правильности и своевременности отражения операций с
займами и кредитами в регистрах синтетического и аналитического учета;
- подтверждение обоснованности отнесения произведенных затрат по
заемным средствам к соответствующим группам расходов;
- проверка соблюдения налогового и гражданского законодательства при
осуществлении операций с заемными средствами.
В качестве объекта аудита рассматривались операции по привлечению и
использованию заемных средств во всем их многообразии, а также операции,
связанные с выдачей займов прочим физическим и юридическим лицам. Кроме
того, в качестве объекта аудита рассматривались операции, связанные с
начислением процентов и штрафных санкций при нарушении условий
договоров. При этом проверке подлежали обороты по счетам [24, с. 208]:
- 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»;
- 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
- 58 «Финансовые вложения»;
- 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;
- 91 «Прочие доходы и расходы».
Кроме того, в зависимости от целевого назначения использования
заемных ресурсов, аудиторы изучали такие счета, как:
- 07 «Оборудование к установке»;
- 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
- 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и другие.
Информация о сальдовых остатках по данным балансовым счетам
содержится в Главной Книге организации, в бухгалтерском балансе, а также в
различных формах первичных документов и учетных регистрах [6].
Преследуя цель, которая заключается в необходимости выдачи
заключения о степени достоверности финансовой отчетности клиента,
50
аудиторы на предварительном этапе проверки проводят ее планирование. Это
один из обязательных этапов проверки, суть которого заключается в
определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составления общего
плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур. На данном
этапе разрабатываются графики, определяются сроки выполнения отдельных
этапов аудиторской проверки и т.д. Определяющим документом при этом
является Федеральный стандарт «Планирование аудита». Важным моментом на
данной стадии является разработка программы, которая рассматривается как
своеобразный набор инструкций для аудитора, а также средство контроля и
проверки надлежащего выполнения работы [15].
На первоначальном этапе аудит займов и кредитов предполагает общие
стандартные процедуры и методы сбора информации, касающейся состояния
компании, устава, учредительных документов, организационной структуры
предприятия, системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского
учета. Аудитором на данном этапе выявляются предварительные риски и
уровень контроля привлечения и использования заемных средств на основе
информации, полученной из документов первичного учета [16].
Приступая к проверке, аудиторы, в первую очередь, определили
аудиторский риск, величина которого зависит от трех факторов:
- риск учета;
- риск системы внутреннего контроля;
- риск аудиторских процедур.
Особое внимание при проведении проверки было обращено на систему
внутреннего контроля, которая используется в организации. При изучении
данной системы и ее элементов аудиторы стараются установить, насколько
используемые в организации средства контроля способны предотвратить,
выявить и устранить возможные искажения на стадии подготовки финансовой
(бухгалтерской) отчетности в группах однотипных операций, в остатках по
счетам бухгалтерского учета или случаях раскрытия информации. Такой анализ
необходим, поскольку аудитор, оценивая систему внутреннего контроля,
51
одновременно оценивает и свой риск выдачи ошибочного заключения о
степени достоверности финансовой отчетности субъекта. При этом аудитор
учитывает, что система внутреннего контроля не может быть абсолютно
надежной, поскольку она является достаточно уязвимой при наличии сговора
или злоупотреблений руководящего персонала [19].
В приложении 11 представлен перечень основных элементов системы
внутреннего контроля, которые используются в ООО «Оплот».
Рассмотрим более подробно содержание каждого элемента.
1.Элемент «контрольная среда» включает позицию, осведомленность и
действия представителей собственника и руководства аудируемого лица
относительно системы внутреннего контроля, а также понимание значения
такой системы для деятельности аудируемого лица.
2. Элемент «процесс оценки рисков аудируемым лицом» заключается в
работе, направленной на выявление возможных рисков в хозяйственной
деятельности, а также в разработке мероприятий, направленных на устранение
негативных последствий таких рисков. Для целей финансовой (бухгалтерской)
отчетности важен вопрос, каким образом в процессе оценки рисков
аудируемым лицом руководство выявляет риски, определяет их значение,
оценивает вероятность их возникновения и принимает решение относительно
того, как управлять ими.
3.Элемент «информационная система, связанная с подготовкой
финансовой (бухгалтерской) отчетности» предусматривает использование
специализированной программы 1С: Бухгалтерия, версия 8,2. С помощью этой
программы производится обработка всей исходной информации, ее
систематизация и обобщение в финансовой отчетности.
4.Элемент «контрольные действия» включают политику и процедуры,
которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства
выполняются, например, что предприняты необходимые меры в отношении
рисков, которые могут препятствовать достижению целей аудируемого лица.
5.Элемент «мониторинг средств контроля» заключается в оценке
52
эффективного функционирования системы внутреннего контроля во времени. С
помощью этого элемента управленческий персонал определяет, насколько
действенными являются контрольные процедуры по истечении определенного
времени, необходимо ли их корректировать в результате изменения условий
деятельности организации.
Необходимо отметить, что бесперебойное функционирование системы
внутреннего контроля и ее составляющих элементов в ООО «Оплот»
подкрепляется конкретными процедурами. В первую очередь в организации
был подобран грамотный кадровый состав, который занимается учетной
работой. Также разработан график документооборота, который определяет
порядок движения первичных документов по оформлению операций с займами
и кредитами: какой документ, кто оформляет, сколько экземпляров, в какие
сроки сдается в бухгалтерию и т.д.
Оценив систему внутреннего контроля, аудитор определяет ее сильные и
слабые стороны и составляет перечень возможных нарушений, которые могут
быть выявлены в ходе проверки. Указанный перечень в отношении операций с
займами и кредитами приведен в приложении 12 [18, с. 98].
Таким образом, в качестве типичных, наиболее часто встречающихся
ошибок, которые могут быть выявлены при аудиторской проверке, следует
отметить отсутствие договоров и их пролонгации при необходимости,
неправильное отражение процентов по кредитам и займам, отсутствие
аналитического учета, не выделение в учете просроченной неподтвержденной с
истекшим сроком исковой давности задолженности, нетипичная
корреспонденция счетов, не целевое использование денежных средств, не
своевременное погашение долговых обязательств.
Таким образом, после проведения необходимых предварительных
исследований, аудитор приступает к разработке плана и программы
аудиторской проверки.
На первом этапе проверки согласно разработанному листу тестирования
аудиторы оценили систему внутреннего контроля (СВК) в организации