32
платы; выплаты
социального характера;
расходы, не
учитываемые в фонде
заработной платы и
выплатах социального
характера.
краткосрочные
вознаграждения
работникам;
вознаграждения по
окончании трудовой
деятельности; прочие
долгосрочные
вознаграждения
работникам; выходные
пособия.
Выплаты после
окончания трудовой
деятельности
Выплаты
осуществляются за счёт
отчислений, которые
производят
работодатели.
Выплаты происходят в
соответствии с
заключенными с
работниками
соглашениями, на
основе которых
предприятия
разрабатывают
пенсионные планы.
Отражение в
отчётности
Отсутствуют
специальные
требования
Стандарт устанавливает
отдельные требования
к представлению в
отчетности для каждой
группы
вознаграждений.
Как говорилось выше, в РСБУ нет единого нормативного документа,
регламентирующего обязательств по оплате труда, но имеется прототип IAS19 -
проект ПБУ «Учёт вознаграждений работникам»
29
, который до настоящего
момента так и не вступил в силу.
Рассмотрим основные значимые моменты проекта положения по БУ от
26.07.2011 (Минфин России).
Согласно данному документу, к вознаграждениям работника относятся:
29
Проект положения по бухгалтерскому учету «Учет вознаграждений работникам» // Министерство финансов
Российской Федерации. – 2012 [Электронный ресурс]. – URL:
http://old.minfin.ru/common/img/uploaded/library/2011/07/PBU_Voznagrazhdeniya_ rabotnikam.pdf (дата
обращения: 12.04.2017).
33
-заработная плата, включая компенсационные выплаты и стимулирующие
выплаты, а также иные компенсации, непосредственно связанные с
выполнением работником трудовых функций;
-выплаты работникам и в пользу работников третьим лицам,
осуществляемые в связи с выполнением работниками трудовых функций,
не включенные в заработную плату.
Шагом к сближению с МСФО послужило появление в проекте
требования о применении дисконтированной стоимости к обязательствам по
вознаграждениям работникам, срок исполнения которых более 12 месяцев
после отчетного периода.
Дисконтировать длительную задолженность, то есть уменьшать ее
сумму, необходимо в силу общих правил бухгалтерского учета, так как
информация должна приводиться по состоянию на отчетную дату.
При обсуждении проекта в профессиональной среде отмечалось, что
отрицательным моментом является то, что проект не раскрывает особенности
бухгалтерского учета обязательств по схемам с установленными выплатами,
а напрямую отсылает в данном вопросе к использованию МСФО. Вместе
с тем данная отсылка является весьма проблематичной, т.к. требования
МСФО к учету таких обязательств ориентируют на использование
справедливой стоимости, которая пока еще не введена в российском учете.
В отношении финансовой отчетности, составители проекта предлагают
раскрывать общую величину заработной платы, отчислений на социальные
нужды и страховые взносы, начисленные за отчетный период, а также
вознаграждения работникам по отдельным видам, если их величина
значительна.
Наиболее правильным действием, по моему мнению, является упрощение
и усовершенствование ведения расчетов с персоналом по оплате труда,
постепенное внедрение в РСБУ новшеств, связанных с МСФО. То есть
переходить на расчеты и отчетность, согласно данным стандартам,
34
которые в ближайшем будущем станут основными в ведении
бухгалтерского учета в мире.
Этот переход обеспечит предприятиям наибольшую устойчивость.
Несмотря на отличия и недочеты проекта, появление данного ПБУ
должно упорядочить методику бухгалтерского учёта расчётов с персоналом по
оплате труда и сблизить её с требованиями МСФО.
1.3. Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда
и документы, сопровождающие начисление заработной платы
Основная задача организации заработной платы состоит в том, чтобы
поставить оплату труда в зависимость от коллектива и качества трудового
вклада каждого работника. Благодаря этому можно повысить стимулирующую
функцию вклада каждого работника. Организация оплаты труда предполагает:
- определение форм и систем оплаты труда работников предприятия;
- разработку критериев и определение размеров доплат за отдельные
достижения работников и специалистов предприятия;
- разработку системы должностных окладов служащих и специалистов;
- обоснование показателей и системы премирования сотрудников.
При организации учета оплаты труда и отражении соответствующих
операций на счетах бухгалтерского учета необходимо разделять выплаты,
включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), и выплаты,
возмещаемые из других источников.
В себестоимость продукции включаются затраты на оплату труда
работников, занятых в производственной сфере — изготовлением продукции,
выполнением работ — или обслуживающих производство. В организации
могут производиться выплаты, которые не включаются в себестоимость
продукции (работ, услуг), а возмещаются за счет фонда социального
страхования, нераспределенной прибыли, целевого финансирования и т.п.
35
Выплаты из этих источников носят компенсационный или поощрительный
характер. К ним относят:
- пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые из фонда
социального страхования; премии, выплачиваемые за счет резервного фонда и
целевых поступлений;
- материальную помощь;
-оплату работникам отпусков, дополнительно предоставляемых по
коллективному договору и т.п.
Синтетический учет расчетов по оплате труда большинство
коммерческих предприятий ведут на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате
труда».
По кредиту счета 70 отражают суммы начисленной оплаты труда,
премий, пособий по временной нетрудоспособности, по дебету выплаты
работникам, суммы удержанного налога, своевременно не возвращенные
подотчетными лицами авансы, суммы за причиненный материальный ущерб,
брак, в погашение задолженности по выданным займам, по исполнительным
документам в пользу различных юридических и физических лиц.
Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» является пассивным
счетом и, как правило, имеет кредитовое сальдо, по которому отражается сумма
задолженности предприятия перед работниками. По кредиту счета отражаются
следующие суммы:
-оплата труда, причитающаяся работникам. В данном случае отражается
фактически начисленная заработная плата за отработанное время,
произведенную продукцию в соответствии с ее качеством по установленной
системе труда на предприятии, т.е. основная заработная плата работников
предприятия;
- оплата труда работникам предприятия проводится: кредит счета 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда», дебет соответствующих счетов
затрат, на которые относится оплата труда работником (счета 20/1,20/2 и т.д.)
36
По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются
выплаченные суммы по аналогичным категориям, а также суммы удержаний из
заработной платы (налог на доходы физических лиц, платежи по
исполнительным листам и т.д.)
Организация может создавать резервы на оплату отпусков и по итогам
работы за год.
Резерв предстоящей оплаты отпусков (включая единый социальный
налог) работников организация формирует в целях равномерного включения
расходов по оплате отпусков в себестоимость продукции. Для расчета
отчислений в резерв используются сведения о годовом фонде заработной платы
и сумме планируемых отпускных. Отчисления в резерв рассчитываются в
процентах к начисленной оплате труда. При уходе работников в отпуск резерв
уменьшается на сумму начисленной им оплаты. По не использованным до
конца года отпускам резерв переходит на следующий год. Учет формирования
и использования резерва ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов»,
субсчет «Резерв предстоящей оплаты отпусков». По кредиту счета 96
отражается создание резерва, по дебету — его использование; остаток может
быть только кредитовым.
Резервы на выплату вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за
год организация создает исходя из размера предполагаемых в предстоящем
периоде выплат и отчислений по этим вознаграждениям единого социального
налога. Отчисления производятся ежемесячно.
Бухгалтерские записи по учету формируемых резервов представлены в
таблице 3.
37
Таблица 3
Корреспонденция счетов по учету резервов предстоящих расходов
№
п./п
Содержание факта хозяйственной
деятельности
Корреспонденция
счетов
дебет
кредит
1
Отражаются отчисления в резервы
предстоящих, расходов (на оплату
отпусков, выплату вознаграждений за
выслугу лет, по итогам работы за год)
08,20,23,25,26,
28,44,91-2,99
96
2
Отражаются отчисления на социальное
страхование от сумм выплат
работникам, затраты на которые
резервировались (на оплату отпусков,
выплату вознаграждений за выслугу лет,
по итогам работы за год)
96
69
3
Отражается задолженность работникам
по выплатам, затраты на которые
резервировались (на оплату отпусков,
выплату вознаграждений за выслугу лет,
по итогам работы за год)
96
70
Сформированные резервы используются полностью в том месяце, в
котором выплачивается вознаграждение работникам организации. Резервы
учитываются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчета «Резерв
на выплату вознаграждений за выслугу лет» и «Резерв на выплату
вознаграждений по итогам работы за год». Эти резервы используются в
отчетном году полностью.
Формирование резервов на оплату отпусков, выплату вознаграждений за
выслугу лет и по итогам работы за год необходимо предусмотреть в
распорядительном документе об учетной политике организации на
предстоящий год.
Учет расчетов с депонентами ведется на счете 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами», субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам».
По кредиту счета 76 отражается зачисление на депонент не выданной суммы,
по дебету — ее выдача.
38
Бухгалтерские записи по депонированию невыплаченных сумм
представлены в таблице 4.
Таблица 4
Корреспонденция счетов по учету депонированной заработной платы
№
п/п
Содержание факта
хозяйственной деятельности
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
1
Отражается депонированная
заработная плата
70
76
2
Отражается поступление
депонированной заработной платы
на расчетный счет организации
51
50
3
Отражается поступление
депонированной заработной платы
с расчетного счета в кассу
организации
50
51
4
Отражается выплата работникам
депонированной заработной платы
76
70
Для отражения расчетов по обязательным платежам в бюджетную
систему в бухгалтерском учете применяются две основные операции: операция
начисления и операция уплаты. Операция начисления означает возникновение
у предприятия налогового обязательства на сумму исчисленного налога. Это
обязательство отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
или 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Одновременно
операция начисления отражается проводкой по дебету счета, который является
источником «покрытия» данной суммы начисленного налога. Каждый налог
имеет свой источник «покрытия» в хозяйственной деятельности предприятия, и
операция начисления соответственно отражается по дебету того или иного
бухгалтерского счета.
Для учета единого социального налога применяется счет 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению». Для каждого налога используется
свой субсчет:
39
69/1 – «Расчеты по социальному страхованию»;
69/2 – «Расчеты по пенсионному обеспечению»;
69/3 – «Расчеты по медицинскому страхованию».
Начисленная сумма отражается по кредиту счета 69, а перечисленные и
использованные суммы — по дебету этого счета.
Отчисления единого социального налога включаются в себестоимость
продукции (работ, услуг).
Средства ФСС могут использоваться организацией:
- на выплату пособий по государственному социальному страхованию;
- на выплату пособий по временной нетрудоспособности;
- а также на выплату других видов пособий.
Плательщиками налога признаются организации, производящие
выплаты физическим лицам.
Объект налогообложения — выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Эти выплаты и
вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не
признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-
организаций не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу
на прибыль организаций в текущем отчетном налоговом периоде.
В налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд
социального страхования Российской Федерации) не включаются любые
вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-
правового характера, авторским договорам.
Взносы исчисляются по каждому фонду в отдельности по установленной
ставке. Ставки дифференцированы в зависимости от налогооблагаемой базы,
исчисляемой по каждому работнику.
30
30
Кеворкова Ж.А., Сапожникова Н.Г., Савин А.А. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета. Более
10 000 проводок. Практика применения нового Плана счетов: практическое пособие. М.: Проспект, 2013. – с.45.
40
Документы, сопровождающие начисление заработной платы
Для начисления заработной платы бухгалтерия предприятия может
использовать:
- расчетную ведомость (форма Т – 51);
- расчетно – платежную ведомость (форма Т – 49).
Ведомость, которую предприятие использует для начисления заработной
платы необходимо закрепить в «Графике документооборота», а также
прописать, кто из сотрудников бухгалтерии будет ее заполнять. Чаще всего это
делегируется бухгалтеру по расчетом. Вся необходимая информация по
заполнению Расчетной ведомости берется из:
- Штатного расписания;
- Личной карточки работника;
- Табеля учета рабочего времени;
- Положения об оплате труда и материальном стимулировании;
- Листка нетрудоспособности.
Рассмотрим каждый из перечисленных документов.
Штатное расписание – документ, создаваемый в бухгалтерии каждого
предприятия. В нем отражается количество сотрудников, наименование
должностей, размер окладов. Постановлением Госкомстата утверждена типовая
форма (№ Т – 3). Штатное расписание утверждается приказом руководителя и
хранится в отделе кадров.
Личная карточка работника заполняется в отделе кадров при
трудоустройстве. Имеет унифицированную форму (№ Т – 2). Личная карточка
содержит все необходимые для начисления заработной платы данные
работника, а именно:
- табельный номер;
- состав семьи;
- ФИО работника;
41
- вид работы, стаж, год рождения необходимый для отчислений в
Пенсионный фонд и прочую информацию.
Табель учета рабочего времени. Статья 91 Трудового Кодекса РФ под
понятием «рабочее время» подразумевает «время, в течение которого работник
в соответствии с правилами внутреннего распорядка и условиями Трудового
договора должен выполнять трудовые обязанности». В Кодексе прописывается,
что работодатель обязан вести учет трудового времени, которое отработал
каждый работник.
Табель учета рабочего времени – это документ, который применяется
организациями для учета времени фактически отработанного каждым
работником. Госкомстатом для учета рабочего времени утверждено две формы:
- табель учета (форма Т- 12 « Табель учета рабочего времени и учета
оплаты труда»), считается универсальным вариантом, если учет рабочего
времени и начисление заработной платы идет без использования
автоматизированной техники;
- табель учета (форма Т – 13 «Табель учета рабочего времени»)
используется при автоматизированной обработке данных.
Табель открывается ежемесячно за несколько дней до начала расчетного
периода. Оформляется в одном экземпляре и подписывается у руководителя
структурного подразделения либо в отделе кадров, затем передается в
бухгалтерию для начисления заработной платы.
Использование табеля помогает определить, кому из сотрудников
необходимо оплатить листок временной нетрудоспособности, кому
сверхурочную работу или сделать доплату за совмещение должностей.
Положение об оплате труда – внутренний документ организации. В нем
прописываются условия и способы вознаграждения работников, система
заработной платы, премий, социальных льгот. Данный документ с живыми
печатями хранится в отделе кадров, а вот его копии могут быть и в бухгалтерии
и в структурных подразделениях организации.