25
По каждому табельному номеру на каждого работника в бухгалтерии
открывается лицевой счет по форме № Т-54. Это основной документ
аналитического характера, в котором за каждый месяц в отдельности
регистрируются все сведения о суммах начисленной заработной платы по ее
видам, поощрений, компенсаций, удержаний и вычетов и суммах к выдаче на
руки.
Таким образом, фактически в лицевом счете создается база для
заполнения расчетной ведомости по строке с фамилией и табельным номером
работника. Ввиду того, что лицевой счет заполняется на основании первичных
документов по заработной плате, в нем фиксируется количество отработанных
часов, дней и прочие справочные данные, которые служат впоследствии для
различных расчетов, обеспечивая им достоверность.
В том случае, если в организации принята повременная система оплаты
труда особое значение при начислении оплаты труда приобретает учет
использования рабочего времени. Учет использования рабочего времени
ведется в табелях учета рабочего времени. Табели открываются по организации
в целом или в случае больших организаций – по их отдельным структурным
подразделениям и категориям работающих. Они обеспечивают не только
контроль рабочего времени, но и для контроля за соблюдением персоналом
установленного режима рабочего времени, расчетов с ним по заработной плате.
Табель составляет табель или мастер или другое уполномоченное лицо и
передается в расчетный отдел бухгалтерии два раза в месяц: для корректировки
суммы выплаты за первую половину месяца (аванс), и для расчета заработной
платы за месяц. Табели составляются в одном экземпляре и после
соответствующего оформления передаются в бухгалтерию. Отметки в табелей о
причинах неявок на работу или о работе в режиме неполного рабочего дня, о
работе в сверхурочное время и других отступлениях от нормальных условий
работы делаются только на основании документов, оформленных надлежащим
образом. Такими документами являются листок нетрудоспособности, справка о
выполнении государственных или общественных обязанностей и т.д.
26
Заработная плата начисляется в лицевом счете, в расчетной ведомости
или расчетно – платежной ведомости.
При применении сдельной формы оплаты труда осуществляется
документальное оформление учета выработки. В зависимости от характера
производства, системы организации и оплаты труда, способа контроля качества
продукции, применяются следующие формы первичных учетных документов:
- наряд на сдельную работу;
- маршрутный лист;
- рапорт о выработке.
По окончании работы отдел технического контроля предоставляет
фактическое количество выработанной, принятой, годной продукции и брака. В
том случае, если на предприятии организовано единичное производство,
основным документом на сдельную работу является наряд. Различают
следующие виды нарядов:
- разовые – на один вид работы в течение смены или месяца, относящиеся
к одному и тому же заказу, коду производственных затрат;
- накопительные наряды – на весь отчетный период или его половину; в
таких нарядах последовательно записываются нормированные задания и их
выполнение. Они подсчитываются сразу за весь месяц. По окончании месяца
наряд закрывается и сдается в бухгалтерию, где он проходит дальнейшую
обработку: проверяется правильность заполнения учетных реквизитов,
производится расчет сумм заработка и количество часов нормированного
времени, определяется итоговая сумма заработка и нормо – часы.
В том случае, если в организации организовано серийное производство,
когда по одному технологическому процессу изготавливается группа
однородных изделий, для учета выработки применяются маршрутные листы.
Маршрутный лист заранее выписывается на все операции технологического
процесса и на определенную партию деталей. В нем последовательно
отмечается передача работы с одной операции на другую, что позволяет
контролировать потери и брак в производстве. Т.к. по маршрутному листу
27
работу выполняют несколько рабочих, накапливание заработной платы каждого
происходит в специальном документе – рапорте о выработке, составляемом за
15 дней или месяц.
На предприятиях с массовым производством учет выработки и
заработной платы ведется в накопительных ведомостях за смену или месяц.
Таким образом, особенности бухгалтерского учета оплаты труда
определяются прежде всего принятой на предприятии системой и формой
оплаты труда, а также типом производства.
1.3. Виды удержаний из заработной платы и их учет
Бухгалтерия предприятия не только производит начисления заработной
платы, но и удержания из нее. Все виды удержаний, начисляемых на
предприятии, делятся на:
- обязательные удержания;
- удержания по инициативе организации;
- удержания по инициативе работника.
К обязательным удержаниям относятся: налог на доходы физических лиц,
по исполнительным листам и нотариально заверенным соглашениям в пользу
юридических и физических лиц.
Основным видом обязательных удержаний из заработной платы
работников предприятия является налог на доходы физических лиц, порядок
которых установлен Налоговым Кодексом РФ (глава 23). Согласно НК РФ
налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются
физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также
физические лица, получающие доходы от источников, расположенных в РФ, но
не являющихся налоговыми резидентами РФ
12
.
12
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.12.2018).
[электронный ресурс]. - доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс»
28
При определении налогооблагаемой базы работодатель – налоговый агент
должен учесть все доходы, полученные налогоплательщиком в налоговом
периоде как в денежной, так в натуральной форме, а также доходы в виде
материальной выгоды. К доходам, получаемым в виде материальной выгоды,
относятся:
- экономия на процентах за пользование заемными средствами; она
включается в налоговую базу в том случае, если процент за пользование
заемными средствами меньше 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ, при этом
налогом облагается положительная разница между суммой, рассчитанной
исходя из 2/3 ставки рефинансирования, и суммой фактически уплаченных
процентов;
- приобретение товаров (работ, услуг) по ценам, более низким по
сравнению с ценами, по которым обычно реализуются эти товары (в налоговую
базу включается разница в ценах);
- приобретение ценных бумаг по ценам ниже рыночной стоимости этих
ценных бумаг
13
.
В отношении большинства денежных доходов работников предприятия
устанавливается ставка налогообложения 13%. Доходы, подлежащие
налогообложению по данной ставке, уменьшаются на налоговые вычеты. В
свою очередь, согласно НК РФ налоговые вычеты делятся на 4 группы:
- стандартные;
- социальные;
- имущественные;
- профессиональные.
Особенности определения стандартных налоговых вычетов установлены
статьей 218 НК РФ, согласно которой стандартные налоговые вычеты делятся
на личные вычеты и вычеты на детей. Налогоплательщик имеет право на
получение следующих личных стандартных налоговых вычетов:
13
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.12.2018).
[электронный ресурс]. - доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс»
29
1. В размере 3000 руб. за каждый месяц налогового периода в следующих
случаях:
- лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие
заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы
на ЧАЭС;
- лица, ставшие инвалидами вследствие аварии на производственном
объединении «Маяк», а также участвовавшие в испытании ядерного оружия до
31 января 1963 г.;
- инвалиды Великой Отечественной Войны;
- инвалиды I, II, IIIгрупп из числа военнослужащих.
2. Налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового
периоде предоставляется следующим категориям налогоплательщиков:
- Героям Советского Союза и Героям Российской Федерации, лицам,
награжденным орденом Славы трех степеней;
- лицам, находившимся в Ленинграде в период его блокады и узникам
концлагерей;
- инвалидам с детства, инвалидам I, IIгрупп;
- родителям и супругам погибших военнослужащих;
- гражданам, выполнявшим интернациональный долг.
Следует отметить, что по личным вычетам ограничения по доходу не
установлены.
Налоговые вычеты на детей устанавливаются НК РФ в следующих
размерах:
- 1400 руб. – на первого ребенка;
- 1400 руб. – на второго ребенка;
- 3000 руб. – на третьего и каждого последующего ребенка;
- 3000 руб. – на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18
лет является ребенком – инвалидом, или учащимся очной формы обучения,
30
аспиранта, ординатора, интерна, студента, в возрасте до 24 лет, если он
является инвалидом I, IIгрупп
14
.
В том случае, если один из родителей, получающих доход, облагаемый по
ставке 13%, отказывается от своего права на вычет и подтверждает отказ
документально, вычет второму родителю устанавливается в двойном размере.
Также вычет в двойном размере предоставляется единственному родителю.
В отличие от личных вычетов для вычетов на детей существуют
ограничения по доходам налогоплательщика. Они действуют до месяца, в
котором доход налогоплательщика, рассчитанный нарастающим итогом с
начала налогового периода, превысил 350000 руб. При превышении данной
суммы детские выплат не применяются.
Социальный налоговый вычет – это фиксированная сумма, уменьшающая
размер доходов, подлежащих налогообложению, на следующих условиях:
- в сумме доходов на благотворительность, но не более 25% суммы
доходов, полученных в налоговом периоде;
- в сумме, уплаченной налогоплательщиком за свое обучение в
образовательных учреждениях в размере фактически произведенных расходов
на обучение, а также в сумме, потраченной на обучение детей в сумме не более
50000 руб. на каждого ребенка;
- в сумме взносов по социальному страхованию;
- в сумме расходов на лечение налогоплательщика и членов его семьи;
- по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и
добровольного пенсионного страхования.
Максимальный размер вычета в совокупности по всем основаниям (кроме
расходов на обучение детей и расходов на благотворительность) составляет
120000 руб.
Имущественные налоговые вычеты предоставляются
налогоплательщикам на следующих условиях:
14
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 27.12.2018).
[электронный ресурс]. - доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс»
31
- в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от
продажи жилой недвижимости, находящихся в собственности не менее 3 лет,
но не превышающих 1000000 руб., а также в сумме, полученной от продаже
имущества, находящегося в собственности менее 3 лет, но не более 250000
руб.;
- в сумме, израсходованной налогоплательщиком на строительство или
приобретение жилья на территории РФ в размере фактических расходов, но не
более 2000000 руб.
В том случае, если в текущем налоговом периоде имущественный
налоговый вычет не может быть использован, его остаток переносится на
следующий налоговые период до полного использования.
Профессиональные налоговые вычеты применяются в отношении авторов
произведений науки, литературы, искусства. Сумма вычетов устанавливается
исходя из фактически произведенных затрат. В том случае, если они не могут
быть установлены, нормативы затрат устанавливаются законодательно. Такие
нормативы представлены в таблице 2.
Таблица 2
Нормативы затрат при определении профессиональных налоговых
вычетов
15
Вид деятельности
Нормативы
затрат, в % от
начисленного
дохода
Создание литературный произведений
20
Создание художественно – графических произведений
30
Создание произведений скульптуры, декораций, графики
40
Создание аудиовизуальных произведений
30
Создание музыкальных произведений
40
Исполнение произведений литературы и искусства
20
Создание научных трудов и разработок
20
Создание промышленных образцов
30
После определения налоговых вычетов, рассчитывается
налогооблагаемая база, на основе которой определяется сумма НДФЛ.
Начисление НДФЛ в бухгалтерском учете оформляется следующей проводкой:
15
Катанаева Л.А. Бухгалтерский учет расходов по оплате труда: современные проблемы и пути их решения/
Л.А. Катанаева// Экономика и социум. - 2014. - № 4-3 (13). - С. 374
32
Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - Кредит счета 68
«Расчеты по налогам и сборам».
Помимо обязательных удержаний из заработной платы могут
удерживаться суммы по инициативе администрации. К удержаниям по
инициативе администрации относятся:
- суммы, полученные в подотчет и своевременно не возвращенные;
- непогашенные своевременно займы;
- за ущерб, нанесенный производству;
- за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей;
- за форменную одежду;
- суммы, излишне выплаченные вследствие арифметических ошибок и
т.д.
Порядок отражения в бухгалтерском учете удержаний по инициативе
администрации отражен в таблице 3.
Таблица 3
Записи на счетах бухгалтерского учета удержаний из заработной
платы по инициативе администрации
Хозяйственная операция
Документ -
основание
Корреспонди
рующий счет
Удержанные непогашенные в
установленные сроки суммы
задолженности по полученным
подотчетными лицами авансы
Расчетно –
платежные
ведомости,
авансовый отчет
Кредит сч. 71
Удержаны суммы в погашение
задолженности по выданным ссудам,
недостачам и порчам
Расчетно –
платежные
ведомости,
приказ
руководителя,
договор ссуды
Кредит сч. 73-1,
73-2
Удержаны суммы с виновников брака
Расчетно –
платежные
ведомости, акт о
браке
Кредит сч. 28
Удержаны суммы алиментов
Расчетно –
платежные
ведомости,
исполнительный
лист
Кредит сч. 76
Удержаны суммы платежей за товары,
проданные в кредит
Расчетно –
платежные
ведомости,
поручение -
Кредит сч. 73-3
33
обязательство
При осуществлении удержаний по инициативе работодателя предприятие
обязано руководствоваться ограничениями, которые указаны в статье 138 ТК
РФ. Размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не должен
превышать 20% (это касается погашения задолженности перед работодателем),
по нескольким исполнительнымдокументам размер удержаний может достигать
до 50%, но не более этого. В статье 138 ТК РФ есть ограничения, которые не
распространяются на удержания из заработной платы при отбывании
исправительных работ, взыскании алиментов на несовершеннолетних детей,
возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица. Размер удержаний в
этом случае может достигать 70% от заработной платы.
Некоторые предприятия сталкиваются не только с вышеперечисленными
удержаниями, но и с удержаниями по просьбе работника. Данные удержания
могут быть предназначены для различных целей по желанию работника. Для
того чтобы произвести удержание, работник должен написать заявление, где
указывает размер и куда могут быть направлены денежные средства. Например:
- взносы на добровольное медицинское страхование;
- суммы для погашения кредита;
- суммы, направленные на благотворительность.
Все добровольные удержания могут производиться только с согласия
работодателя, он может как их принять, так и отклонить. По общему правилу
суммы удержаний по заявлению сотрудника отражаются следующей записью:
Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - Кредит 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами».
Подводя итог, можно сказать, что существуют такие удержания, которым
подвергаются все работники, это НДФЛ. Все последующие удержания будут
производиться за вычетом НДФЛ. Также у всех удержаний есть определенные
размеры, и работодатель обязан их придерживаться. В свою очередь
производимые удержания начисляются в строгой последовательности:
34
обязательные удержания, по инициативе работодателя и по инициативе
работника.
По результатам проведенного исследования можно сделать вывод о том,
что учет оплаты труда выполняет ключевую роль в системе бухгалтерского
учета всей организации, так как он обеспечивает оперативный контроль за
количеством и качеством труда, за использованием средств, включаемых в
расходы организации. В процессе бухгалтерского учета оплаты труда решаются
вопросы расчета и начисления заработной платы в зависимости от
действующих в организации форм и систем оплаты труда, определения
величины надбавок и доплат, удержаний из заработной платы, размера
начислений за неотработанное время.
Система нормативного регулирования оплаты труда формируется на 4
уровнях, на каждом из которых устанавливаются требования к определению
начислений за отработанное и неотработанное время, удержаний из заработной
платы. Соблюдение данных требований является необходимым условием
отражения в учете и отчетности объективной и достоверной информации.
В основе аналитического учета расчетов по оплате труда находятся
лицевые счета, которые заполняются на каждого работника предприятия. В них
содержатся сведения о размере начисленной заработной платы, суммах
удержаний и выплат, на основе которых составляются расчетные ведомости.
Основное значение аналитического учета расчетов по оплате труда заключается
в том, чтобы обеспечить контроль за использованием фонда оплаты труда.
Синтетический учет средств на оплату труда ведется на счете 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда». Данный счет является активно -
пассивным, и поэтому все начисленные суммы заработной платы и другие
дополнительные выплаты работникам отражаются по кредиту данного счета, а
выданные работникам суммы и удержания из заработной платы – по дебету
счета. Данный счет имеет кредитовое сальдо, которое характеризует
переходящую задолженность по оплате труда на конец периода, за который
выплачивается заработная плата. Учет отчислений единого социального налога