24
банке, а контрольный корешок (с указанием суммы) служит оправдательным
документом для записи этой операции в регистры учета организации.
Факт получения денег оформляется приходным кассовым ордером
(форма № КО-1). Приходный кассовый ордер подписывается главным
бухгалтером или уполномоченным им лицом, заверяется печатью и
регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых
ордеров (форма № КО-3). Журнал регистрации сконструирован таким
образом, что, согласно его данным, контролируется целевое назначение
полученных и израсходованных денежных средств, по нему присваиваются
номера кассовым документам и проверяется полнота операций, выполняемых
кассиром. После того, приходный кассовый ордер передается кассиру,
который получает наличные деньги, подписывает ордер и квитанцию к нему
и регистрирует операцию в кассовой книге. Когда наличные деньги вносятся
наличными, лицо, внесшее их, получает квитанцию от приходного кассового
ордера, заверенную подписью главного бухгалтера и кассира, печатью или
оттиском кассового аппарата [16].
Денежные средства из кассы выдаются по расходным кассовым
ордерам (форма № КО-2) или другим документам (платежные ведомости,
счета, заявления на выдачу денег и т.д.) со специальным штампом,
заменяющим расходный кассовый ордер. Документы на выдачу должны быть
подписаны руководителем организации и главным бухгалтером (или
уполномоченными ими лицами). Выдача денег по кассовым ордерам
производится на основании документов, удостоверяющих личность
получателя. В кассовом ордере отражаются основные реквизиты этого
документа, и получатель расписывается в получении выданной суммы.
Получение и выдача денег по кассовым ордерам производится только в
день их составления. Все кассовые ордера после их исполнения погашаются
штампом (или надписью) «Получено» или «Оплачено». При выдаче
заработной платы, стипендий, премий основанием для оплаты являются
расчетно-платежные или платежные ведомости. В этих случаях расходный
25
кассовый ордер не составляется для каждого получателя. По истечении срока
выдачи денег по ведомостям (три рабочих дня) против фамилии лиц, не
получивших причитающихся им денег, кассир ставит штамп
«Депонировано» и составляет реестр депонированных сумм. На всю сумму,
выданную по ведомости, составляется расходный кассовый ордер.
Учет движения денег в кассе ведется кассиром в кассовой книге (форма
№ КО-4). Каждая организация имеет только одну кассовую книгу. Эта книга
должна быть прошнурована и опечатана печатью организации, а страницы в
ней пронумерованы. Записи в кассовой книге обычно делаются кассиром в
двух экземплярах через копировальную бумагу сразу после получения или
выдачи денег по каждому ордеру или документу. Каждый день в конце
рабочего дня кассир рассчитывает результаты операций за день, отображает
остаток денег в кассе на следующее число и передает второй отрывной лист
кассовой книги (с приложенными к нему приходными и расходными
кассовыми документами) в бухгалтерию под расписку в кассовой книге.
Контроль за надлежащим ведением кассовой книги возлагается на главного
бухгалтера организации.
Приходные и расходные кассовые документы, журнал регистрации
приходных и расходных кассовых ордеров и кассовая книга могут
проводиться как вручную, так и автоматически.
Первичные документы, полученные бухгалтерией, должны проверяться
как по форме (полнота и правильность подготовки первичных документов,
заполнение реквизитов), так и по содержанию (законность
документированных операций, логическое связывание отдельных
показателей). Затем осуществляется регистрация и экономическая
группировка их данных в системе синтетических и аналитических счетов
бухгалтерского учета. С этой целью информация об остатках имущества,
хозяйственных средств и источников их формирования, а также данные о
хозяйственных операциях из соответствующих первичных или сводных
документов отражаются в учетных регистрах.
26
Учетные регистры - это специальные формы, приспособленные для
регистрации и группировки информации в них из первичных документов. В
зависимости от внешнего вида они делятся на бухгалтерские книги,
карточки, свободные листы (ведомости).
Бухгалтерские книги – прошнурованные и сброшюрованные листы
бумаги. Все страницы в бухгалтерской книге должны быть пронумерованы.
В конце книги указано количество страниц, подтвержденное подписью
главного бухгалтера и печатью. Примером бухгалтерской книги является
кассовая книга, Главная книга. Преимущество книги заключается в том, что
она защищена от несанкционированных исправлений, поскольку невозможно
удалить листы из книг и заменить их. Недостатками книг являются лишний
расход листов и невозможность открытия счетов в другой
последовательности, а также трудность разделения труда между несколькими
сотрудниками бухгалтерии.
Карточки представляют собой отдельные листы плотной бумаги или
картона стандартного размера. Карточки не скрепляются друг с другом и
хранятся в специальном ящике - картотеке, расположенный в определенной
последовательности (например, в алфавитном порядке названий или в
порядке возрастания номеров счетов). Примером использования карточек
является карточка складского учета материальных ценностей.
Свободные листы - листы крупного формата, содержащие большое
количество реквизитов. Они изготавливаются из менее плотной бумаги, чем
карточки и хранятся в папках и скоросшивателях. Свободные листы могут
быть в форме журналов-ордеров, ведомостей. Примером свободного листа
может служить платежная ведомость на выдачу заработной платы
работникам.
Движение средств на расчетном счете оформляется банковскими
платежными документами. К таким документам относятся: объявления о
взносе наличными, платежные поручения, платежные требования, платежные
требования-поручения, чеки и аккредитивы, банковские пластиковые карты.
27
Объявлением о взносе наличными оформляется сдача наличных денег в
кассу банка. Банк в подтверждение получения денег выдает клиенту
квитанцию.
Чаще всего при осуществлении безналичных платежей используются
платежные поручения, которые представляют собой поручение организации
банку, обслуживающему ее, о перечислении определенной суммы со своего
счета на счет получателя.
Платежное требование - это расчетный документ, содержащий
требование к плательщику об уплате определенной суммы организации-
получателю через банк.
Платежное требование-поручение - это требование поставщика к
покупателю оплатить стоимость товаров (работ, услуг), поставленных по
договору, на основе расчетных и отгрузочных документов, отправленных в
банк покупателя.
Чек используется организацией для получения наличных денег с
расчетного счета; он выдается в одном экземпляре на имя кассира или
другого лица, которому доверяется получение денег. Бланк чека состоит из
самого чека, корешка и контрольной марки. Все части имеют одинаковый
номер; корешок чека остается в чековой книжке, чек обрезается и
представляется в банк, а контрольная марка выдается сотрудником банка,
чтобы представитель организации получил деньги в кассе банка.
Аккредитив является условным денежным обязательством банка,
выданного им по поручению клиента в пользу его контрагента по договору.
Банк, который открыл аккредитив, может произвести платеж
поставщику (акцептовать или учесть переводной вексель) или разрешить
другому банку совершать такие платежи при условии, что документы
представлены им, и условиях, предусмотренных в аккредитиве. Аккредитив
предназначен для расчетов только с одним поставщиком. Одновременно
можно открыть несколько аккредитивов.
28
Во всех платежных банковских документах помимо реквизитов
указывается назначение платежа.
В бухгалтерском учете организации для учета этих операций
открывают самостоятельный активный синтетический счет 51 «Расчетные
счета», в котором операции, указанные в выписке банка, записываются в
обратном порядке: поступления (увеличение суммы денежных средств) - в
дебет счета, а выбытие (уменьшение) – в кредит счета. Это следует из того,
что для банка «Расчетные счета» имеют не денежный, а расчетный характер
(банк на этом счету учитывает свои обязательства перед клиентами).
При получении банковской выписки, сначала проверяют тождество
остатка средств, указанного в выписке остатку на счете 51 «Расчетные
счета». Затем проверяют платежные документы, прилагаемые к выписке
(основание их представления и суммы), полноту их отражения в выписке и
отсутствие арифметических ошибок. Суммы, ошибочно отраженные по
дебету или кредиту счета «Расчетные счета» и обнаруженные при проверке
банковских выписок, относятся на счет 76-2 «Расчеты по претензиям» до тех
пор, пока причины не будут выяснены. В учреждение банка отправляется
письменное сообщение обо всех найденных ошибках [20].
Счет 51 «Расчетные счета» является активным балансовым счетом. Его
остаток отражает сумму средств предприятия на расчетном счете на начало
месяца, оборот по дебету - перевод средств от продажи продукции, в
погашение дебиторской задолженности, поступление банковских ссуд, взнос
наличных денег из кассы и т. д. Кредит показывает уменьшение средств в
результате различных платежей, а также передачу их в кассу.
Д 51/К50 – Взносы наличными из кассы.
Д 51/К90 – Поступление банковской ссуды со сроком погашения до
года.
Д 51/К92 – Поступление банковского кредита со сроком погашения
более одного года.
Д 51/К76 – Погашение дебиторской задолженности.
29
Д 51/К61 – Поступление аванса от заказчика.
Д 51/К62 – Поступление выручки.
Д 50/К51 – Получены наличные в кассу
Д 60/К51 – Оплачено по платежным документам поставщика
Д 68/К51 – Произведены платежи в бюджет
Д 69/К51 – Произведены платежи в фонды социального страхования и
обеспечения.
Д 90,92/К51 – Погашена банковская ссуда.
Д 76/К51 – Погашение дебиторской задолженности.
Наряду с расчетными счетами организации могут иметь счета для учета
средств целевого назначения, которые находятся в аккредитивах, платежных
чековых книжках и других платежных документах (кроме векселей) и
предназначенных для финансирования капитального строительства и других
текущих расходов.
Учет этих средств осуществляется таким же образом, как и порядок
отражения операций по расчетному счету, но на активном синтетическом
счете 55 «Специальные счета в банках», который имеет несколько субсчетов,
открытых для учета движения отдельных платежных документов.
Типовая корреспонденция счетов по учету денежных средств
представлена в таблице 1.
Таблица 1
Корреспонденции счетов по операциям учета денежных
средств
Операции
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
Поступили денежные средства
от реализации продукции,
основных средств, прочих
активов.
50,51,52,55
62, 76, 90, 91
Поступили наличные деньги со
счетов в банках
50
51,52,55
Возвращены в кассу излишне
выплаченные суммы
заработной платы,
неизрасходованные
подотчетные суммы
50
70,71
30
Поступили наличные деньги в
погашение задолженности по
материальному ущербу, по
вкладам в уставный капитал
организации, от
квартиросъемщиков и по
исполнительным документам
50
73,75,76
Выявлены излишки в кассе
50
91
Поступили наличные деньги в
счет доходов будущих периодов
50
98
Зачислены на счета учета
денежных средств полученные
краткосрочные и долгосрочные
кредиты банков
50,51,52,55
60,67
Оплачены с расчетного счета
расходы по приобретению
оборудования, объектов
основных средств, материалов,
товаров, а также расходы
основных и вспомогательных
цехов общепроизводственного
и общехозяйственного
назначения, обслуживающих
производств и хозяйств,
будущих периодов, расходы по
продаже, затраты по продаже
готовой продукции
07, 08, 10, 15, 20,
23, 25, 26, 29, 97,
44, 90, 91
51
Сданы из кассы денежные
средства для зачисления на
расчетный и валютный счета,
для приобретения денежных
документов и на денежные
переводы
51,52,50,57
50
Выданы из кассы заработная
плата, подотчетные суммы,
начисленные дивиденды
сторонним работникам, суммы
по исполнительным документам
70,71,75,76
50
Оплачены из кассы
некомпенсируемые расходы,
связанные со стихийными
бедствиями
99
50
Выявлена при инвентаризации
кассы недостача денежных
средств и денежных документов
94
50
Перечислено с расчетного счета
в погашение задолженности по
кредитам и заемным
обязательствам
66,67
51
Выставлен аккредитив за счет
собственных средств и
кредитов банка
55
50,51,52, 66,67
31
Продолжение таблицы 1
Операции
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
Оплачена за счет аккредитивов
задолженность поставщикам и
другим кредиторам
60,76
55
Неиспользованная сумма
аккредитивов направлена на
восстановление
соответствующего счета
50,51,52, 66,67
55
Оплачена со специальных
счетов задолженность перед
бюджетом
68
55
Все денежные средства организации отражены в бухгалтерской
отчетности в «Отчет о движении денежных средств», а также в
«Бухгалтерский баланс» в строке «Денежные средства».
Отчет о движении денежных средств содержит распределение
денежных потоков по видам деятельности - текущим, инвестиционным и
финансовым.
Группировка денежных потоков по этим трем категориям позволяет
отражать влияние каждой из трех основных областей деятельности фирмы на
денежные средства. Объединенное влияние всех трех категорий на денежные
средства определяет чистое изменение денежных средств за период. Затем
чистое изменение денежных средств за период выверяется с начальным и
конечным сальдо денежных средств.
1.3. Методика аудита движения денежных средств
Организация бухгалтерского учета денежных средств играет важную
роль в общей системе бухгалтерского учета, и обеспечивает законность и
эффективность обращения денежных средств на предприятии.
Целью аудита операций с денежными средствами является
установление соответствия используемых в организации методов, учета и
налогообложения операций с денежными потоками, действующим в РФ в
32
проверяемом периоде, нормативным документам для формирования мнения
о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах
[9].
Источники информации:
устав, регистрационные документы, протоколы заседаний органа
управление, документ по учетной политике;
бухгалтерская и статистическая отчетность;
планы, сметы, проекты;
контракты, договора, соглашения;
внутренние отчеты аудиторов, консультантов;
внутренние инструкции;
материалы налоговых проверок, судебных и арбитражных исков;
документы, регулирующие производство и организационную
структуру хозяйствующего субъекта, список его филиалов и дочерних
компаний;
информация, полученная от бесед с руководством и
исполнительным персоналом экономического субъекта для подтверждения
допущения непрерывности деятельности предприятия, а также для
первоначальной оценки надежности систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля экономического субъекта;
информация, полученная при осмотре хозяйствующего субъекта,
его основных участков, складов.
Планирование аудита состоит из двух этапов.
1. Разработка общего плана аудита.
2. Программа аудита.
Аудитор должен составить и задокументировать общий план аудита,
описывая ожидаемый объем и порядок проведения аудита. Общий план
аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить
руководством при разработке программы аудита.
33
Однако форма и содержание общего плана аудита могут варьироваться
в зависимости от объема и специфики деятельности организации, сложности
проверки и конкретных методов, используемых аудитором. При разработке
общего плана аудита аудитору необходимо учитывать:
а) деятельность проверяемой организации (общие экономические
факторы и условия в отрасли, влияющие на проверяемую организацию,
общий уровень управленческой компетенции и т.д.);
б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля (учетная
политика, принятая проверяемым субъектом и его изменения, планы
использования в ходе аудиторских проверок тестов средств контроля и т. д.
в) риск и существенность (ожидаемые оценки внутреннего риска и
риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита,
установление уровней существенности для аудита и т.д.);
г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:
д) координацию и направление работы, мониторинг и проверку
выполненной работы (привлечение других аудиторских организаций к
проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний проверяемого
субъекта, привлечение экспертов и т.д.);
е) другие аспекты (особенности договора об оказании аудиторских
услуг и требования законодательства; срок работы аудиторских работников и
их участие в предоставлении связанных услуг проверяемому лицу и т.д.).
Примерный план аудита денежных средств.
1 Аудит кассовых операций.
1.1 Инвентаризация денежных средств в кассе.
1.2 Проверка соблюдения лимита кассы.
1.3 Проверка соблюдения предельных сумм расчета наличными
средствами.
1.4 Проверка формирования первичных документов по кассе.
1.5 Проверка правильности корресп. счетов.