25
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 11 410 (амортизация жилых помещений
- недвижимого имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 12 410 (амортизация нежилых
помещений – недвижимого имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 13 410 (амортизация сооружений –
недвижимого имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 34 410 (амортизация машин и
оборудования – иного движимого имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 35 410 (амортизация транспортных
средств – иного движимого имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 36 410 (амортизация
производственного и хозяйственного инвентаря – иного движимого
имущества);
Дебет 1 401 20 271 Кредит 1 104 38 410 (амортизация прочих основных
средств – иного движимого имущества).
Принятие к учету и выбытие объектов основных средств
осуществляется, согласно Инструкции № 157н, на основании решения
постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов,
которое оформляется первичным учетным документом.
Для документального оформления в бухгалтерском учете операций с
основными средствами используются первичные учетные документы. Они
оформляются по унифицированным формам или с обязательными
реквизитами. Формы и методические указания по применению первичных
документов для учета операций с нефинансовыми активами утверждены
приказом Минфина России от 30.03.2015г. №52.
Постановка основных средств на учет производится по первичным
документам, поступившим от поставщиков (Товарная накладная ф. ТОРГ-12),
или по приходному ордеру на приемку материальных ценностей
(нефинансовых активов) (ф. 0504207). Также учреждение имеет право
закрепить в своей Учетной политике необходимость оформления акта о
26
приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) при
приобретении основных средств.
Принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого
имущества, права на которые подлежат государственной регистрации,
осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным
приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию
права или сделку. Постановка на учет объектов таких основных средств и
фактическая государственная регистрация могут не совпадать по времени. В
письме Минфина России письме от 22.03.2011г. №07-02-10/20 указано, что
учреждение, получающее объект недвижимости, права собственности, на
который, подлежат государственной регистрации, должно принять его к учету
в момент фактического получения, независимо от факта государственной
регистрации прав собственности.
Поступление (покупка) основных средств в казенных учреждениях
оформляется записью:
Дебет 1 106 31 310 Кредит 1 302 31 730.
Принятие к учету основных средств на соответствующие аналитические
счета в казенных учреждениях оформляется одной из записей (в зависимости
от вида объекта основных средств):
Дебет 1 101 11 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 12 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 13 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 34 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 35 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 36 310 Кредит 1 106 31 310;
Дебет 1 101 38 310 Кредит 1 106 31 310.
Информация об объекте основных средств отражается в инвентарной
карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) либо в инвентарной
карточке группового учёта нефинансовых активов (ф. 0504032).
27
Инвентарная карточка учета нефинансовых активов является одним из
регистров бухгалтерского учета, применяемых для индивидуального учета
объектов основных средств, непроизводственных и нематериальных активов.
Инвентарная карточка оформляется на каждый инвентарный объект и
заполняется на основании и по данным первичных учетных документов. В
карточке должна быть также отражена информация об изменении стоимости
объекта, изменении его характеристик и прочее. На обратной стороне
инвентарной карточки указываются индивидуальные особенности (краткая
характеристика объекта), составные части, а также информация, которая
имеет значение для идентификации объекта основных средств.
В случае консервации объекта основных средств в инвентарной
карточке на этот объект, в разделе 4 «Сведения о приемке, внутренних
перемещениях, выбытии (списании) объекта основных средств» производится
соответствующая отметка.
Все инвентарные карточки в обязательном порядке проходят
регистрацию в Описи инвентарных карточек по учёту нефинансовых активов
(ф. 0504033), которая ведётся в бухгалтерии учреждения в одном экземпляре и
сдается в архив, когда в ней будут произведены отметки о выбытии объекта
основных средств по последней инвентарной карточке.
Списание объектов основных средств с баланса учреждения
производится в том случае, когда объекты уже невозможно использовать в
дальнейшем по их прямому предназначению, а также для реализации тех
целей, ради которых данный объект создавался (приобретался). Нулевая
остаточная стоимость основного средства при амортизации в размере 100% не
является основанием для списания его с баланса учреждения.
Используются следующие акты о списании основных средств: акт о
списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф.
0504104); акт о списании транспортного средства (ф. 0504105); акт о списании
исключенных объектов библиотечного фонда (ф. 0504144).
28
При списании объектов основных средств с баланса используются
проводки:
- списание суммы амортизации, начисленной за период эксплуатации
основного средства
Дебет 1 104 11 410 Кредит 1 101 11 410;
Дебет 1 104 12 410 Кредит 1 101 12 410;
Дебет 1 104 13 410 Кредит 1 101 13 410;
Дебет 1 104 34 410 Кредит 1 101 34 410;
Дебет 1 104 35 410 Кредит 1 101 35 410;
Дебет 1 104 36 410 Кредит 1 101 36 410;
Дебет 1 104 38 410 Кредит 1 101 38 410;
- списание остаточной стоимости основного средства (при наличии
остаточной стоимости)
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 11 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 12 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 13 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 34 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 35 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 36 410;
Дебет 1 401 10 172 Кредит 1 101 38 410.
Если объект основных средств в бухгалтерии учреждения учли неверно,
вносятся корректировочные записи, которые оформляются Бухгалтерской
справкой (ф. 0504833). В бухгалтерской справке указывается обоснование для
исправлений, наименование регистра учета, его номер и период, за который
он составлен, корреспонденция счетов, сумма произведенных исправительных
записей. Исправление вносится методом «Красное сторно» или
дополнительной бухгалтерской записью по восстановлению объектов на
балансовом учете.
Бухгалтерский учет в казенных учреждениях ведется по журнально-
ордерной форме, с применением средств программного обеспечения
29
(комплексной автоматизации), с использованием форм регистров бюджетного
учета. Проверенные и принятые к учету первичные учетные документы
должны быть систематизированы по датам совершения операций, т.е. в
хронологическом порядке, и отражены в регистрах бухгалтерского учета
накопительным способом.
В бухгалтерском учете основных средств операции отражаются в
регистрах №4 «Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками»,
№7 «Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов»,
№8 «Журнал по прочим операциям».
1.4. Методика аудита основных средств в казенных учреждениях
Целью проведения аудита основных средств является, в первую очередь,
проверка, насколько правильно, законно и целесообразно проводятся в
учреждении операции по поступлению, внутреннему перемещению и
выбытию основных средств.
Также аудит основных средств, по своей сути, заключается в
предоставлении достоверных данных об основных средствах и операциях с
ними, которые впоследствии могут быть использованы для составления
бухгалтерской отчетности, согласно действующим нормативно-правовым
актам Российской Федерации.
Для проведения качественного и эффективного аудита аудиторам
необходимо произвести целый ряд работ:
- аудитор должен удостовериться в фактическом существовании
(наличии) и сохранности имущества, которое является основными средствами
организации;
- аудитор осуществляет контроль за правильностью и точностью
определения начальной стоимости основных фондов;
- аудитор определяет соотношение фактического формирования
операций согласно перемещению основных средств;
30
- устанавливает контроль за правильностью начисления амортизации на
объекты, отнесенные к основным средствам;
- оценивает эффективность работы бухгалтерских служб в процессе
совершения операций с основными средствами;
- аудитор удостоверяется в точности показателей при составлении
отчета об основных средствах.
Также одной из важных задач данной проверки, которые стоят перед
аудитором, является проведение анализа по эффективному использованию
основных средств.
Аудит основных средств может быть двух видов – внутренний аудит и
внешний аудит.
Внутренний аудит основных средств может быть проведен в форме
инвентаризации. Причем инвентаризация проводится не только в отношении
самих объектов основных средств (а именно, земельных участков, зданий,
оборудования, автомобилей и прочего), но и в отношении правильности
начисления амортизации основных средств, отнесения объектов основных
средств к конкретной амортизационной группе, проверка кредиторской
задолженности за основные средства, если таковая имеется у учреждения, и
т.д.
Такой контроль осуществляется инвентаризационной комиссией,
которая состоит из должностных лиц учреждения и, возможно, сотрудников
аудиторских фирм.
Если для проведения инвентаризации приглашаются сотрудники
аудиторских фирм, то это уже считается внешней проверкой (внешним
аудитом).
Весь процесс проведения аудита основных средств представляет собой
по сути полную, детальную ревизию. Целью такой ревизии является
подтверждение того, насколько достоверно отражены в балансе учреждения
сведения об основных средствах.
31
Общий план аудиторской проверки учета основных средств выглядит
примерно так:
- аудитор осуществляет контроль за наличием и сохранностью объектов
основных средств;
- аудитор проверяет правильность отнесения объектов к основным
средствам;
- аудитор проверяет правильность проведенной оценки основных
средств в бухгалтерском учете;
- аудитор проверяет правильность того, как оформлены и отражены в
бухгалтерском учете учреждения операции по поступлению и выбытию
основных средств;
- аудитор проверяет, насколько правильно начислена амортизация
основных средств и отражена в бухгалтерском учете учреждения, а также как
отражен ремонт основных средств;
- аудитор проверяет правильность отражения данных о наличии и
движении основных средств в бухгалтерском учете, а также в отчетности
учреждения.
Вне зависимости от того, кто проводит проверку – сотрудники
учреждения или аудиторские фирмы, в процессе аудита основных средств
необходимо исследовать следующие аспекты:
- насколько соответствуют способы приобретения объектов основных
средств правовым нормам;
- соблюдены ли налоговые нормы при операциях с объектами основных
средств;
- степень обоснованности того, как отнесены объекты к основным
средствам в соответствии с действующим законодательством Российской
Федерации и учетной политикой учреждения;
- правомерно ли включены объекты основных средств в конкретную
амортизационную группу, а также правомерно ли выбран способ начисления
амортизации;
32
- насколько достоверно сформирована первоначальная стоимость
основных средств;
- правильно ли произведена переоценка объектов основных средств и
отражена в бухгалтерском учете учреждения;
- состояние учета объектов, начисления амортизации основных средств;
- уровень обеспеченности сохранности основных средств, проверка их
передачи под ответственность назначенным материально-ответственным
лицам, отражение движения основных средств внутри учреждения, меры,
предпринятые для сохранения такого имущества от пожара, краж, порчи и пр.;
- проверка договоров (соглашений) о материальной ответственности с
назначенными материально-ответственными лицами, а также осуществление
контроля за работой комиссии, которая назначена для фиксации перемещения
или уничтожения основных средств;
- проведена ли в учреждении обязательная работа по инвентаризации в
отношении основных средств, ее документальное оформление и отражение в
бухгалтерском учете;
- проверка наличия инвентарных номеров на каждом объекте основных
средств, находящихся на балансе учреждения на дату проверки;
- затраты на капитальный и текущий ремонт основных средств, их
обоснование, достоверность, а также отражение в бухгалтерском учете;
- проверка соотношения показателей Главной книги и инвентарных
карточек к показателям бухгалтерской документации.
Источниками информации для проведения аудита основных средств
служат:
а) учетная политика учреждения, документы, которые подтверждают
право собственности учреждения на объекты основных средств;
б) первичная документация (акты приема-передачи основных средств,
акты о списании объектов основных средств, накладные на внутреннее
перемещение объектов основных средств, инвентарные карточки
33
нефинансовых активов, карточки учета движения основных средств,
инвентарные описи);
в) ведомости амортизации основных средств;
г) регистры синтетического и аналитического учета основных средств;
д) отчетные документы учреждения (бухгалтерский баланс,
пояснительная записка по остаткам на начало и на конец периода, движения
основных средств, амортизации основных средств).
Наиболее эффективным методом получения необходимой информации
о состоянии внутреннего контроля является вопросник-тестирование (таблица
2).
Таблица 2
Вопросник-тестирование аудиторской проверки учета основных
средств
№
п/п
Направления
вопросника-
тестирования
Вопросы
1
Условия
Ведутся ли детализированные регистры
для различных видов основных средств
2
Реальность
Фиксируются ли в учете места размещения
и эксплуатации основных средств и
материально-ответственные лица
3
Реальность
Проводится ли периодическая
инвентаризация основных средств
4
Полнота
Застрахованы ли объекты основных
средств
5
Полнота
Проводится ли периодический анализ
состояния основных средств
6
Полнота
Проводится ли анализ правильности
налогообложения
7
Решение
Подписываются ли главным бухгалтером и
утверждаются руководителем первичные
документы учета основных средств
8
Точность
Выбран ли вариант начисления
амортизации основных средств в учетной
политике
9
Точность
Проводится ли проверка правильности
начисления амортизации
уполномоченными лицами
10
Классификация
Установлен ли вариант учета основных
средств в учетной политике
11
Бухгалтерский учет
Соответствуют ли данные регистров учета
основных средств данным Главной книги
34
Продолжение таблицы 2
12
Периодизация
Отражаются ли в учете основные средства
на дату утверждения акта приемки
Аудитор должен проверить наличие основных средств, изучить состав и
структуру объектов по данным регистров синтетического и аналитического
учета основных средств (инвентарных карточек учета основных средств,
ведомостей). При этом устанавливается правильность отнесения учитываемых
объектов к основным средствам, их классификация, а также формирование
инвентарных объектов основных средств.
Классификация объектов основных средств по различным признакам
играет важную роль для получения достоверной информации об объектах
основных средств и их правильного учета. Состав и группировка объектов
основных средств регламентируются Общероссийским классификатором
основных фондов (ОКОФ). Правильность отнесения объектов основных
средств к конкретной той или иной группе определяется на основании
паспортов завода-изготовителя, инструкций по эксплуатации, описаний,
другой технической документации на конкретный объект основных средств.
В ходе проверки наличия основных средств важно оценить
правильность деления объектов основных средств в зависимости от степени и
цели их использования.
Проверка условий хранения и условий эксплуатации основных средств
заключается в соблюдении действующего порядка хранения и сохранения
основных средств. В этом случае аудитор, осуществляющий проверку, должен
установить назначенных в учреждении материально-ответственных лиц, а
также наличие заключенных с этими лицами соглашений (договоров) о
полной индивидуальной материальной ответственности, и организацию
хранения объектов основных средств (как в местах эксплуатации, так и на
складах).
Особенно тщательно важно осуществить проверку полноты и
своевременности проведения в учреждении инвентаризации основных