26
С 2019 года эти коды детализированы (561 – 569, 661 – 669)
в зависимости от вида контрагентов, с которыми осуществляются расчеты
(п. 13.6, 14.6 Порядка № 209н).
По мнению автора, при отражении расчетов с командированными ли-
цами (как и с прочими подотчетными лицами) бюджетным (казенным) учре-
ждениям в 2019 году следует использовать коды 567, 667 КОСГУ, обознача-
ющие расчеты с физическими лицами.
1.3. Методика аудита расчетов с подотчетными лицами
Цель аудита расчётов с подотчётными сотрудниками организации - это
выражение мнения о соответствии бухгалтерской отчётности в части расчё-
тов с подотчётными сотрудниками организации требованиям учётной поли-
тики и иных нормативных правовых документов, регулирующих ведение
бухгалтерского учёта, во всех существенных аспектах (п. 3 Международного
стандарта аудита 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение
аудита в соответствии с международными стандартами аудита» (утв. Прика-
зом Минфина России от 24.10.2016 N 192н). С учётом данной цели проводит-
ся планирование процесса аудиторской проверки
33
.
При проведении проверки расчётов с подотчётными сотрудниками ор-
ганизации основными задачами являются:
1. Оценка организации и ведения аналитического и синтетического
учёта расчётов с подотчётными сотрудниками организации.
2. Оценка корректности документального оформления операций с
подотчётными сотрудниками организации.
3. Оценка обоснованности выдачи средств под отчёт и своевремен-
ности возврата подотчётной денежной наличности, представления авансовых
отчётов.
4. Оценка корректности отражения расчётов с подотчётными со-
33
Качкова, О.Е. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях (для магистрантов) / О.Е. Качкова, Т.И.
Кришталева, М.Ф. Овсийчук. - М.: КноРус, 2019.с.87
27
трудниками организации в бухгалтерской отчётности.
В настоящий момент аудиторская деятельность осуществляется в соот-
ветствии с международными стандартами процесса аудиторской проверки,
согласно которым аудитор при планировании должен разработать:
- общую стратегию процесса аудиторской проверки;
- план проводимого процесса аудиторской проверки (п. 2 Международ-
ного стандарта процесса аудиторской проверки 300 «Планирование аудита
финансовой отчётности» (утв. Приказом Минфина России N 192н)).
При разработке общей стратегии процесса аудиторской проверки ауди-
рующему лицу необходимо:
- обнаружить характерные черты аудиторского задания, имеющие
определяющее значение для его объёма;
- подтвердить цели отчётности по аудиторскому заданию для планиро-
вания сроков проведения процесса аудиторской проверки и характера необ-
ходимого информационного взаимодействия;
- изучить условия, какие в согласовании с суждением аудитора, счита-
ются важными с целью установления тенденции деятельности аудиторской
группы;
- исследовать итоги предварительной работы по аудиторскому заданию
и, в случае если целесообразно, установить, окажется ли полезен опыт, полу-
ченный ранее руководителем задания при выполнении других заданий в ин-
тересах данной организации, для выполнения этого задания;
- определить вид, сроки использования и объём ресурсов, необходимых
для проведения данного процесса аудиторской проверки (п. 8 МСА 300)
34
.
По завершении разработки общей стратегии проверки разрабатывается
подробный план проводимого процесса аудиторской проверки (п. A10 МСА
300). Рекомендуется привлекать к работе по планированию процесса ауди-
34
Каморджанова, Н, А Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие Стандарт третьего поколения /
НА Каморджанова. - СПб.: Питер, 2018.с.117
28
торской проверки всех ключевых членов аудиторской группы для проработ-
ки единого подхода к выполнению задания, согласования сроков его выпол-
нения.
В плане процесса аудиторской проверки должна быть указана следую-
щая информация:
1) ответственные лица, характер, сроки и объём аудиторских процедур
оценки рисков, проводимых с целью понимания организации и ее окружения,
включая систему внутреннего контроля организации, направленных на выяв-
ление и оценку рисков существенного искажения отчётности (по причине не-
добросовестных действий и вследствие ошибки), на уровне финансовой от-
чётности и на уровне предпосылок (п. 7 МСА 200).
До выполнения следующего этапа плана аудирующее лицо должно
определить:
- получение общего представления о нормативно -правовых актах, от-
носящихся к деятельности организации, и того, каким образом организация
выполняет требования этих актов;
- порядок определения существенности и ее уровень;
- целесообразность привлечения экспертов;
- порядок выполнения прочих процедур оценки рисков (п. A2 МСА
300);
2) ответственные лица, характер, сроки и объём проведения последую-
щих аудиторских процедур (а именно процедур проверки, по существу, и те-
стирования средств контроля) (п. A12 МСА 300);
3) ответственные лица, характер и сроки проведения заключительных
процедур для оформления результатов процесса аудиторской проверки.
На практике не существует единого подхода и формы плана проводи-
мого процесса аудиторской проверки. Однако с учётом вышеизложенного
план процесса аудиторской проверки расчётов с подотчётными сотрудника-
ми организации может иметь следующий вид (таблица 4):
29
Таблица 4
План аудиторской проверки
Перечень процедур
Документы, подлежащие про-
верке
1. Проверка внутреннего контроля при проведении операций с денежными
средствами и расчётов с подотчётными работниками учреждения
1.1. Проверка внутренних нормативных
документов казённого учреждения, указы-
вающих на порядок оформления расчётов с
подотчётными работниками учреждения, а
также проверка авансовых отчётов и кон-
троля дебиторской задолженности по рас-
ходам
учётная политика;
график документооборота;
положение по работе с дебитор-
ской задолженностью;
приказы по учреждения;
должностные инструкции сотруд-
ников, работающих над отраже-
нием дебиторской задолженности
1.2. Проверка материальной ответственно-
сти кассира казённого учреждения (при
расчётах с подотчётными работников учре-
ждения наличными деньгами)
Договор о материальной ответ-
ственности;
приказы о замене кассира во
время отпуска, больничного
1.3. Проверка организации:
списка подотчётных лиц;
списка лиц, принимающих решение о выда-
че денег под отчёт;
суммы подотчётной наличности, суммы су-
точных и возврат затрат на проезд, съём
жилья в командировках и командировочных
сумм
приказы по казённого учрежде-
ния
2. Проверка правильности ведения учётной политики, и других нормативно-
правовых актов, проведение бухгалтерского учёта и расчётов с подотчётными
работниками казённого учреждения
2.1. Проверка ведения аналитического учё-
та расчётов с подотчётными сотрудниками
учреждения
оборотно-сальдовая ведомость по
счёту
2.2. Оценка оформления расходных и при-
ходных кассовых ордеров по расчётам с
подотчётными работниками организации и
их ведение в бухгалтерском учёте
основания для перечисления де-
нег под отчёт;
кассовые документы
при применении вычета по НДС и в части
признания в качестве расходов по налогу
на прибыль;
- правильность отражения в бухгалтерском
учёте, в том числе затраты суточных, опла-
ты работы в выходные/праздничные дни
отправление в командировку и
служебные задания и т.п.)
Продолжение табл. 4
30
2.4. Проверка ведения расходов в соответ-
ствии с НК РФ
приказ о мероприятии;
сметы, отчёты о представитель-
ских затратах
3. Оценка правильности и полноты исправ-
ления данных бухгалтерской отчётности по
результатам проведённой раньше аудитор-
ской проверки
оборотно-сальдовая ведомость по
счётам
4. Оценка достоверности и доказательств,
полученных в ходе аудита
данные предоставленных доку-
ментов
5. Оформление отчёта аудитора и докумен-
тов по результатам аудита
Рассмотрим подробнее, какие работы выполняются аудитором при
выполнении вышеперечисленных задач.
1. Запросы и инспектирование - для оценки системы внутреннего
контроля при проведении операций с денежными средствами и расчётов с
подотчётными сотрудниками организации. Процедура инспектирования про-
водится в отношении следующих документов (п. п. A14, A22 Международно-
го стандарта аудита 500 «Аудиторские доказательства» (утв. Приказом Мин-
фина России N 192н):
- учётной политики и графика документооборота на участке «Рас-
чёты с подотчётными лицами»;
- внутренних нормативных документов организации, регламенти-
рующих порядок проверки авансовых отчётов и контроля дебиторской за-
долженности по расчётам;
- договоров о полной материальной ответственности кассира орга-
низации (при расчётах с подотчётными сотрудниками организации наличны-
ми денежными средствами);
- списка подотчётных лиц;
- списка лиц, принимающих решение о выдаче денежных средств
под отчёт;
- приказов об установлении размера суточных и лимита на возме-
щение расходов на проезд, проживание в командировках;
- документов, по которым денежные средства выдавались под от-
31
чёт (служебных записок работников, счётов поставщиков, приказов о
направлении в командировку и служебных заданий и т.п.).
Низкая оценка системы внутреннего контроля при расчётах с денеж-
ными средствами может повлиять на решение аудитора об изменении метода
проверки, увеличении объёма выборки, проведении дополнительных ауди-
торских процедур.
2. Аналитические процедуры, пересчёт - для оценки организации и
ведения аналитического и синтетического учёта расчётов с подотчётными
сотрудниками организации в соответствии с требованиями законодательства
по ведению бухгалтерского учёта (п. п. A19, A21 МСА 500).
3. Инспектирование, пересчёт - для оценки корректности докумен-
тального оформления операций с подотчётными сотрудниками организации.
Процедуры проводятся, как правило, выборочным методом в отношении сле-
дующих документов: расходных и приходных кассовых ордеров, авансовых
отчётов и приложений к ним
35
.
Цель - подтверждение факта хозяйственной операции, непротиворе-
чивости данных бухгалтерского учёта и документов, соблюдения требований
законодательства РФ по оформлению первичных учётных документов.
Внешним подтверждением достоверности операций по командиро-
вочным расходам может быть акт сверки расчётов, ответ на запрос от гости-
ниц и других юридических лиц, оказывающих услуги (п. A18 МСА 500).
Противоречия в данных, полученных от аудируемого лица и внешних
источников, могут быть основанием для увеличения количества аудиторских
процедур.
На всех этапах выполнения проверки расчётов с подотчётными со-
трудниками организации аудитор должен оценивать достаточность и надле-
жащий характер доказательств, полученных в результате проведенных про-
35
Зонова, А.В. Бухгалтерский учет и анализ: Учебное пособие / А.В. Зонова, Л.А. Адамайтис. - М.: Магистр,
2018.с.23
32
цедур. При необходимости аудитор может принять решение об увеличении
источников информации и проведении дополнительных процедур
36
.
Проведенные процедуры и полученные аудиторские доказательства
должны быть отражены в рабочих документах аудитора. Их форма и порядок
заполнения определяются методологией, разработанной аудитором, аудитор-
ской организацией.
Практика свидетельствует, что зачастую выявляются следующие ис-
кажения отражения фактов хозяйственной деятельности при осуществлении
расчётов с подотчётными сотрудниками организации:
в организации отсутствует приказ, в котором утверждён список
лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственно -операционные
нужды;
передача выданных под отчёт денежной наличности одним лицом
другому лицу;
в ряде случаев нет документов, подтверждающих оплату произ-
ведённых расходов;
неправильно и несвоевременно оформленные первичные доку-
менты (товарные чеки, накладные);
в организации не проводится инвентаризация расчётов с подот-
чётными сотрудниками организации.
выдача подотчётной денежной наличности без определения сро-
ка, на который выдана подотчётная сумма;
несоответствие фактического расхода подотчётной денежной
наличности целям, на которые они были выданы;
систематическая выдача подотчётной денежной наличности без
производственной необходимости с последующим возвратом их в кассу;
списание подотчётной денежной наличности по подтверждаю-
36
Зонова, А.В. Бухгалтерский учет и анализ: Учебное пособие / А.В. Зонова, Л.А. Адамайтис. - М.: Магистр,
2018.с.23
33
щим первичным документам неустановленной формы;
списание подотчётной денежной наличности по неправильно
оформленным подтверждающим первичным документам;
списание подотчётной денежной наличности по подтверждаю-
щим первичным документам, выписанным на другое лицо
37
.
Искажения при оформлении расходов на служебные командировки:
- несоблюдение установленных норм расходов на служебные ко-
мандировки;
- отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх
установленных норм;
- отсутствие аналитического учета расходов на служебные коман-
дировки в пределах норм и сверх норм
38
.
Искажения порядка учета расходов представительского характера:
- несоответствие фактического размера расходов представитель-
ского характера утвержденной смете (или её отсутствие);
- отсутствие учёта расходов представительского характера в пре-
делах норм и сверх норм.
В качестве рекомендаций по совершенствованию учётного процесса
данного участка учётной работы, которые помогут избежать споров с нало-
говыми органами в ходе осуществления налогового контроля.
Следует также учесть, что выявленная ошибка в рамках процесса
аудиторской проверки расчётов с подотчётными сотрудниками организации
может быть не существенной в целом для бухгалтерской отчётности, но су-
щественной по отношению к строке «Дебиторская задолженность» или
«Кредиторская задолженность», по которой отражается сальдо счёта 71
«Расчёты с подотчётными лицами». Информирование аудитором пользовате-
37
Елицур, М.Ю. Экономика и бухгалтерский учет. Проф.модули: Уч. / М.Ю. Елицур, О.М. Носова, М.В.
Фролова. - М.: Форум, 2019.с.51
38
Дмитриева, О.В. Бухгалтерский учет и анализ операций с ценными бумагами: Учебное пособие / О.В.
Дмитриева. - М.: Инфра-М, 2018.с.39
34
лей бухгалтерской отчётности о такой ошибке в отчёте способно повлиять на
принимаемые экономические решения.
Перед тем как переходить непосредственно к проверке, ревизору сле-
дует затребовать в бухгалтерии проверяемого учреждения необходимые для
проверки документы и сведения. При проверке расчетов с подотчетными ли-
цами ревизору могут понадобиться:
- журналы операций расчетов с подотчетными лицами – вместе с
авансовыми отчетами и оправдательными документами;
- документы о направлении работников в служебные командировки
(приказы, переписка с вышестоящим органом и т.д.);
- кассовые документы (кассовая книга, расходные и приходные кассо-
вые ордера, журнал регистрации приходных и расходных кассовых докумен-
тов, ведомости на выдачу денежных средств из кассы под отчет);
- главная книга (ф. 0504072);
- журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых акти-
вов (ф. 0504071);
- журнал по прочим операциям (ф. 0504071);
– бухгалтерская отчетность учреждения (баланс, отчет о финансовых
результатах деятельности).
Проверка расчетов с подотчетными лицами должна затрагивать сле-
дующие вопросы:
1. Правильность документального оформления расчетов с подотчет-
ными лицами. В ходе проверки нужно убедиться:
а) в наличии оснований для выдачи денежных сумм под отчет. Поло-
жениями п. 6.3 Указания N 3210-У установлено, что для выдачи работнику
под отчет наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятель-
ности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный
кассовый ордер (ф. 0310002) оформляется согласно письменному заявлению
подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему за-
35
пись о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные
деньги, подпись руководителя и дату. Аналогичные требования установлены
п. 213 Инструкции N 157н, согласно которому денежные средства выдаются
под отчет по распоряжению руководителя учреждения на основании пись-
менного заявления подотчетного лица, содержащего назначение аванса, рас-
чет (обоснование) размера аванса и срок, на который он выдается.
При проведении проверки следует обратить внимание как на соблю-
дение установленных норм, так и на возмещение не предусмотренных Тру-
довым кодексом расходов. Необходимо отметить, что в силу п. 3 Постанов-
ления N 729 расходы, превышающие размеры, установленные п. 1 данного
документа, а также иные связанные со служебными командировками расхо-
ды (при условии, что они произведены работником с разрешения или ведома
работодателя) возмещаются организациями за счет экономии средств, выде-
ленных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств,
полученных организациями от предпринимательской и иной приносящей до-
ход деятельности. Следовательно, бюджетные и автономные учреждения
вправе превышать установленные нормы с разрешения или ведома руководи-
теля учреждения. Аналогичные нормы установлены для федеральных госу-
дарственных служащих.
Выводы по первой главе:
Предприятие в процессе финансово - хозяйственной деятельности,
могут своим работникам выдавать некоторые суммы в подотчет.
Как правило, наличными денежными средствами оплачиваются:
- приобретенные в розничной сети запчасти, материалы, топливо, кан-
целярские товары и другие материально - производственные запасы;
- почтово-телеграфные расходы;
- расходы, связанные с незначительным ремонтом оргтехники, транс-
портных средств;
- расходы, связанные с командировками по России и за рубеж;