36
- отдел труда и заработной платы проверяет соблюдение нормативной
сетки и принятого штатного расписания в разрезе отдельных производственных
подразделений и административных отделов;
- планово-аналитический отдел следит за процессом выполнения
сводного бюджета предприятия в целом и, при отсутствии в составе аппарата
управления маркетинга и сбыта – за исполнением установленного бюджета
сбыта в натуральном и стоимостном выражении.
[37]
Система соответствующих процедур дает возможность вовремя
обнаруживать вероятные отклонения фактических данных деятельности от
бюджетных цифр и вовремя выявлять несанкционированное бюджетным
заданием расходование финансовых, трудовых, и материальных ресурсов
предприятия. Таким образом, если для проведения платежей по
административным затратам структурное подразделение обязано представить в
бухгалтерию визу планово - экономического отдела, то это обычное правило,
зафиксированное в определенном внутреннем нормативном акте, устраняет
использование средств подразделениями сверх лимита, установленного сметой
административных расходов.
[38]
Таким образом каждый из подходов направлен на анализ отклонений.
Рассмотрим характеристику каждого из подходов.
Простой анализ отклонений выполняется согласно рисунка 4.
[37]
Савельева, И.П., Трофименко Е.Ю. Финансовое планирование и бюджетированиеС.36-37.
[38]
Незмайкин В.Н., Юрзинова И.Л., Юрзинова И.Л. Финансовый менеджмент : учебник для
бакалавров – М. :Юрайт, 2014. – 276 с. – ISBN 978-5-9916-3085-6 : 447.81.
37
Рисунок 4 схема простого анализа отклонений,
ориентированного на корректировку последующих планов
Значение подхода заключается в том, что система осуществляет
контроль за осуществлением исполнения бюджета сравнением плановых
бюджетных данных и их фактических данных. Если отклонение имеет важный
характер, то финансовый менеджер принимает решение о необходимости
вносить нужные поправки в бюджет будущего периода. Иначе никакие
действия по корректировке не выполняются.
В связи с этим необходимым остается вопрос о существенности
издержек. Считается, что в качестве критерия для установления важности
издержек необходимо применять окончательные бюджетные данные, к
примеру, величину суммарного денежного потока (или сумму чистой
прибыли). Обладая нужной компьютерной программой, финансовый менеджер
предусматривает последствия реального отклонения фактических данных от
плановых показателей на величину суммарного денежного потока. Исходя из
отклонения фактического суммарного денежного потока от планового
показателя приходят к выводу о необходимости делать поправку в плане
последующего периода.
Анализ отклонений, направленный на дальнейшие управленческие
решения, предусматривает наболее подробный факторный анализ влияния
различных отклонений параметров бизнеса на прибыль или денежный поток.
Бюджет
Выполнение
бюджета
Отклонение фактических
данных от плановых
Существенное
отклонение
Несущественное
отклонение
Скорректирова
ть планы
будущих
периодов
Ничего не
делать
38
На самом деле, осуществляется декомпозиция влияния всех, вместе взятых,
отклонений на величину окончальных данных. Методика выполнения данного
контроля выглядит таким образом:
Шаг 1. Определение факторов, которые оказывают влияние на величину
окончательных данных.
Шаг 2. Установление суммарного отклонения окончательных данных от
бюджетного значения.
Шаг 3. Установление отклонения окончательных данных в результате
отклонения каждого отдельного фактора.
Шаг 4. Определение приоритетов влияния отдельных факторов на
величину окончательных данных.
Шаг 5. Формирование окончательных выводов и предложений в
отношении управленческих решений, направленных на исполнение бюджета.
[39]
Анализ отклонений в условиях неопределенности учитывает несколько
иную схему принятия решений в отношении существенности отклонений.
В соответствии с этим, все параметры бизнеса (цены, объемы,
расходные коэффициенты и так далее) считаются неопределенными
значениями и указываются не в виде отдельных чисел, а в виде интервалов
неопределенности.
Неопределенность в части параметров бизнеса обуславливает
неопределенность итогового годового денежного потока или/и прибыли, если
таковая соответственно считается предметом анализа. Дать оценку
неопределенности денежного потока возможно при помощи статистического
моделирования.
[40]
Стратегический подход к анализу отклонений основывается на мнении,
что оценка итогов деятельности предприятия, а именно, исполнения бюджета,
обязана проводиться с учетом стратегии предприятия и намеченных целей.
[39]
Синицкая Н. Я. Финансовый менеджмент .С.111.
[40
]
Агапова Т.А. Бюджетирование.С.187.
39
Согласно с таковым подходом, финансовый менеджер при осуществлении
контроля исполнения бюджета обязан анализировать уровень соответствия
фактической деятельности определенным долгосрочным целям. При
возникновении существенных отклонений, фактических показателей от
запланированных в бюджете (и если определено, что отклонение произошло в
результате планирования), делаются поправки не только в бюджете, но и в
стратегии компании, а также долгосрочные целевые показатели.
Этот подход не предусматривает ту или иную новую вычислительную
технологию контроля. Он определяет отправную точку процесса контроля
бюджета. Иначе говоря, оценив стратегию предприятия, финансовый менеджер
выбирает необходимую этой стратегии вычислительный процесс контроля.
[41]
При системе управления внимание менеджмента, включая финансового
директора, уделяется исключительно конкретным отклонениям фактически
полученных результатов от плановых показателей, в международной практике
приобрела понятие Управление по отклонениям. В общем, чтобы создать
управление по отклонениям, следует создать отчетность, где показатели
деятельности компании в данной отчетности будут содержать реальные
отклонения от плановых показателей, и определенным способом обозначаться,
к примеру, крупный шрифт, цветовое обозначение. Все это дает возможность
финансовому директору оперативно дать оценку ситуации, которая
сформировалась в предприятия. Вместе с тем, для того, чтобы осуществить
данный способ в действительности, необходимо установить, какие отклонения
от плана следует рассматривать возможными. В то же время необходимо
учитывать, что границы возможных отклонений, допустимые в предприятии, с
одной стороны, должны быть по возможности наименьшими, для того чтобы
обеспечить исполнение поставленных задач, а с другой стороны не должны
позволять создавать причин для напрасного беспокойства, когда отклонения
связаны с объективными особенностями контролируемой деятельности. К
[41]
Терёшина Н.П., Шкурина Л.В. Бюджетирование на железнодорожном транспорте. С.46.
40
примеру, при плане производств сто штук в день какой фактический объем
производства допустимо рассматривать нормальным – 99 или 90? Такой же
вопрос появляется и при условии, если реальный объем производства превысил
запланированные показатели, поскольку на это потребуется корректировка
производственной программы, плана закупки материалов и сырья и так
далее.
[42]
Следует выделить, что основная часть бюджетов предприятий создается
для определенных периодов. С данной периодичностью обязан осуществляться
и контроль, за их выполнением, таким образом, для любого бюджетного
периода следует установить размер возможных отклонений. Вместе с тем
необходимо предоставить их на согласование. Другими словами, если
ежемесячные данные деятельности состоят в возможных пределах, то
отклонение фактически полученных результатов за год от плановых, а также не
должно превышать принятых нормативов.
Определяя существенность отклонений, необходимо принимать во
внимание ряд факторов.
Во-первых, какой деятельностью занимается компания. Во-вторых,
существенное значение представляет срок планирования. Если бюджет
составляется на большой срок, тогда границы возможных отклонений обязаны
быть не в абсолютных величинах, а в процентном выражении. Не надо
забывать и о требованиях руководства к стабильной работе предприятия. Не
исключено, что в следующем году в любое время могут быть предъявлены
более строгие требования к точности выполнения бюджетов, чем в прошлом
году.
[
42]
Савчук В.П. Управление прибылью и бюджетирование – М.: БИНОМ. Лаборатория знаний, 2005.
– 164 с.
41
По существу при установлении пределов отклонений чаще всего
применяют два подхода:
[43]
Методологические и практические основы построения контроллинга в
организациях:
- экспертные оценки;
- статистический анализ.
Способ экспертных оценок, применяемый с целью установления
возможных отклонений, приобрел наибольшее проявление на практике,
поскольку не требует сложных расчетов, а границы отклонений
устанавливаются исходя из точки зрения экспертов. В роли экспертов, чаще
всего, становятся руководители подразделений, ответственные за какой-либо
операционный бюджет. Тем не менее, достоверных установленных данным
способом пределов отклонений вероятно низкая. Другими словами, работники
заинтересованы в том, чтобы утверждаемые на предприятии пределы
отклонений были по возможности больше, так как это даст им освободить себя
от ответственности за неисполнение поставленных задач. Или образуется
обратная ситуация, когда установленные пределы отклонений весьма низкие.
Вследствие осуществления планово-фактического анализа большая часть
бюджетных статей в системе управления по отклонениям будут показаны так,
что им необходимо срочное реагирование менеджмента, наряду с этим в
действительности только по некоторым из них отклонения будут на самом
деле важны. Применение экспертного способа оценки целесообразно на
предприятиях, которые реализуют единичную или мелкосерийную продукцию,
новейшие проекты, в строительных и осуществляющие научно-
исследовательские работы компаниях. Таким образом, данный способ оценки
[
43]
Карминский А.М. Контроллинг в бизнесе: Методологические и практические основы построения
контроллинга в организациях : учебник для вузов - 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 2002. – 176 с.
42
актуален при условии, когда отсутствуют показатели за предыдущие периоды,
которые допустимо применять с целью рассмотрения возникших отклонений
планируемых и фактически полученных итогов работы.
[44]
Статистический анализ отклонений, которые появились в предыдущие
бюджетные периоды, дают возможность предоставить аргументированную
оценку границ возможных отклонений. Тем не менее, нужно выделить, что
применение данного подхода допустимо только в транспортных компаниях, на
предприятиях добывающих отраслей, в компаниях с серийным и поточным
производством, и т.д. Иначе говоря, на тех предприятиях, которым в
соответствии с родом деятельности присуще периодичность хозяйственных
операций. Это предусматривает наличие на предприятии показателей за
несколько лет об исполнении бюджетов и дает возможность обнаружить те
отклонения, которые вызывали значительный интерес со стороны финансового
директора.
Итоги работы компании, обычно, невозможно распланировать с
совершенной точностью, потому, что они находятся в зависимости от
многочисленных непредвиденных моментов, которые не имеют возможности
быть предусмотрены. Таким образом, определяя границы возможных
отклонений, допустимо применять способы теории вероятностей и
статистического анализа и значение по какой-либо из бюджетных статей
расценивать как случайную величину.
Анализируя значимость отклонения фактически полученных
результатов деятельности предприятия от запланированных, необходимо
руководствоваться следующим:
[45]
[44]
Рыбакова, О.В. Бухгалтерский управленческий учет и бюджетирование – М.:Изд-во
«РАГС», 2014.- 142 с.
[45]
Волкова О.Н. Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях – М.:
Финансы и статистика, 2005. – 205 с.
43
- отклонения в норме, в случае если разница между фактическими
данными и запланированным по определенным статьям бюджета не превышает
данные среднеквадратического отклонения;
- отклонения незначительны, если расхождение между планом и фактом
располагается в интервале от одного до двух среднеквадратических
отклонений;
- отклонение значительны и требует незамедлительного вмешательства
менеджмента, если разница фактических и плановых данных в два раза
превышает значение среднеквадратического отклонения.
[46]
Установленные подобным методом диапазоны отклонений дают
возможность составлять ясную для менеджмента отчетность о выполнении
бюджетов, в которой все незначительные расхождения запланированных и
фактических данных не будут браться во внимание, а наиболее существенные
факты неисполнения или перевыполнения плана - обозначаться. В практике при
данном подходе свыше семидесяти процентов отклонений будет
отфильтровано, что даст возможность финансовому директору
сконцентрировать свое внимание и уделить больше времени анализу
возникновению факторов значительных отклонений между плановыми и
фактическими данными.
Важным элементом системы контроля считается отчетность об
отклонениях. Она имеет возможность создаваться каждый день, раз в неделю
либо каждый месяц с учетом характера контролируемых данных и
предоставляться руководителю в виде справок об отклонениях или отчетов, в
которых, данные имеют значительные отклонения от плановых. Именно
поэтому они выделяются определенным способом из их общего списка.
Самый простой вариант, когда в отчете показатель имеет цветовое выделение,
[46]
Морозко Н.И., Диденко И.Ю. Финансовый менеджмент.С.224.
44
которое отражает значительное отклонение от плана. Подбор цвета
обуславливается величиной отклонений: позитивные отклонения имеют
оттенок зеленого цвета, негативные – оттенок красного цвета, а показатели в
пределах нормы не обозначаются. Обозначение цветом дает возможность
руководителю сразу же оценить возникшее положение в компании и
сосредоточить внимание исключительно на тех данных, которые носят
неблагоприятный характер. Впрочем возможно применять и другие методы
обозначения значений, требующих внимания финансового директора, к
примеру, посредством дополнительных пояснений в отчете, выделение
шрифтом, заостряя внимание руководителя на соответствующем показателе. За
последнее время наибольшей популярностью пользуются диаграммы в виде
«спидометр». На них цветом обозначаются сектора: «Норма», «Лучше»,
«Хуже», а положение стрелки свидетельствует о положении значения.
[47]
Накануне внедрения системы контроля за отклонениями рационально
сформировать правило этой процедуры. Он обязан включать следующие
важные условия, а именно, описание технологии контролирования за
отклонениями, которая обязана быть довольно понятной для специалистов
финансового отдела, и других отделов, к примеру, для директора по сбыту,
специалистов департамента маркетинга и так далее;
- форму уведомления об отклонениях, которая гораздо понятна и
результативна, чем внесение заметок в стандартные отчеты;
- сроки и способ передачи уведомлений;
- метод обратной связи – может потребоваться получение
дополнительной аналитической информации;
[47]
Савчук В.П. Управление прибылью и бюджетирование .С.142.
45
- обозначение фамилии, имени, отчества сотрудников, которые несут
ответственность за принятие решения, допустимо разделение степени
полномочий для принятия данных решений с учетом размера отклонения;
- сроки с целью утверждение решений по установленным
отклонениям.
[48]
Автоматизировать технологию управления по отклонениям возможно
путем использования любых программных ресурсов, которые дают
возможность формировать бюджеты и получать показатели об их выполнении.
Впрочем особенно нужными для финансового директора будут системы,
которые относятся к категории информационно-аналитических, так как в них
осуществлены полезные методы для составления и анализа отчетов, а кроме
того вероятность решать разные задачи моделирования и прогнозирования.
Иначе говоря, финансовый директор будет не только проинформирован о
наиболее важных отклонениях, которые возникли при выполнении бюджетов,
но и сумеет смоделировать результат этих либо других решений, призванных
убрать появившиеся отклонения.
[49]
Появляющиеся отклонения фактических итогов от плановых данных
оказываются вопросом обсуждения на оперативных совещаниях – на уровне
менеджеров среднего звена либо стратегических сессий - на уровне высшего
руководства. В процессе собраний проводится подробный анализ фактической
деятельности предприятия, причин, которые вызвали наибольшие отклонения,
и принимаются важные управленческие решения. В процессе работы на любом
предприятии происходит ряд характерных трудностей. К примеру, какое
отклонение является критичным, а какое возможным? Возьмем такой пример,
если одна часть данных участка перевыполнена, а другая часть недовыполнена.
Возникает вопрос хорошо проработал участок или нет. Если на предприятии
[48]
Ковалев В.В. Финансовый менеджмент: теория и практика : учебник – 3-е изд., перераб. и доп. – М.
: Проспект, 2015. – 782 с. – ISBN 978-5-392-17763-9 : 900.00.
[49]
Брег С. Настольная книга финансового директора - М.: Альпина Бизнес Букс, 2006. – 304 с.