22
меньше налоги, тем выше экономика.
И обратно, многие зарубежные экономисты убеждены, что снижение
налогов может нанести глубокий ущерб экономике государства, то есть
будет нехватка денежных средств в бюджете, ранее имеющихся за счет
налогов. Например, в связи с обширным понижением налоговых ставок, в
80-е годы в США резко выросла нехватка государственного бюджета, а
норма сбережений, составляла всего 3,9% - это самый низкий уровень
данного показателя среди всех промышленных и экономически развитых
стран того времени.
Следует отметить, что само по себе снижение ставок налогов
способствует экономическому подъёму различными способами. Так,
снижение предельных ставок побуждает население работать более
напряженно и эффективно. Это приводит к подъёму предложения рабочей
силы и увеличению производительности труда.
Надо учитывать, что общепризнанной в теории налогообложения,
выступает кривая Лэффера (Lafier curve). Это такая кривая, которая отражает
взаимосвязь между величиной ставки налогов и поступлением за их счет
средств в государственный бюджет. Она показывает закономерность между
объемом налоговых поступлений в государственный бюджет и налоговыми
ставками. Согласно этой кривой, понижение ставок до предельной точки на
графике налогообложения вызывает прямое снижение денежных вливаний в
бюджет (меньше сумма налогов – меньше денег поступает в бюджет). В это
же время поднятие ставок после предельной точки влечет за собой
уменьшение налоговых доходов (слишком большие налоги – нехватка
средств для развития производства и отсюда его сокращение, и опять же
потери для бюджета). Именно этот аспект необходимо учитывать в первую
очередь, рассматривая проблему о том, как влияет размер налогов на
скорость экономического развития, тогда как постановка во главу налогового
реформирования непроверенных и спорных положений необоснованно и
неэффективно.
23
Можно предположить, что налоговая нагрузка смыкает в одно целое
общественные (корпоративные) и личные (частные) экономические
интересы. Фискальный полюс этой системы - положительная зона для
публичных финансов и отрицательная - для корпоративных и личных
финансов.
Таким образом, важная роль налогов и местоположение в
экономической системе общества подтверждает определение
налогообложения как индикативной системы, его качественная и
количественная характеристика выражается через показатель налоговой
нагрузки. Показатель налоговой нагрузки имеет значение на различных
экономических уровнях, в связи с этим разработаны различные методики ее
определения.
24
1.3. Методы оценки уровня налоговой нагрузки (бремени) в
Российской Федерации
Цель любой организации – это максимизация прибыли или желание
получить доходы при наименьших издержках, если говорить проще - чем
можно больше прибыли и меньше расходов. В этой связи налоговая нагрузка
имеет большое значение для предприятия, т.к. её расчет позволяет
определить, какую долю своих ресурсов предприятие отдаёт в виде платежей
в бюджет. То есть сумма налогов вычитается из доходов, учитывая
налоговую нагрузку.
Налоговая нагрузка (налоговое бремя) - это расчетный суммарный
объем денежных средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных
пошлин и взносов в государственные внебюджетные фонды (за исключением
взносов в Пенсионный фонд РФ) инвестором, осуществляющим
инвестиционный проект. (Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ (ред. от
23.07.2010) «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации,
осуществляемой в форме капитальных вложений»).
Показатель налогового бремени рассчитывается на различных
экономических уровнях и позволяет:
- проанализировать и спрогнозировать экономическую ситуацию (рост
или падение) в России в целом и её регионах в частности;
- планировать проверочные налоговые инспекции и усовершенствовать
систему необходимого контроля по налогам;
- проанализировать предприятием - налогоплательщиком итоги своей
трудовой деятельности, определить вероятность налоговых проверок и
составить прогноз дальнейшей деятельности с учетом этого анализа.
В настоящее время ещё не создана согласованная единая концепция,
которая бы позволяла организации рассчитывать свою налоговую нагрузку с
25
целью её оптимизации и улучшения своих финансовых показателей. Однако
существует несколько простых методик определения налоговой нагрузки на
предприятии.
В настоящее время в научной финансовой литературе в отношении
методик расчета налоговой нагрузки ведутся споры по следующим
направлениям:
- принимать ли в расчет косвенные налоги исходя из того, что их
уплачивает конечный потребитель или покупатель;
- применять ли при учете в расчете налоговой нагрузки налоговый
вычет по НДС;
- включать ли в расчет налоговой нагрузки предприятия налог на
доходы физических лиц;
- каков экономический смысл в сопоставлении общей суммы
налогов экономического субъекта с его прибылью, добавленной стоимостью,
общей выручкой;
- какую выручку использовать для сопоставления с налогами:
только выручку от реализации товаров, работ, услуг или общую совокупную
выручку, включая другие доходы организации; то есть выручку-брутто или
выручку-нетто;
- целесообразно ли использовать несколько этих показателей для
того, чтоб оценить уровень налоговой нагрузки.
Министерство финансов РФ создало общепринятую методику расчета
совокупной налоговой нагрузки организации. Согласно приказу № ММ-3-
06/333@, налоговое бремя определяется как отношение всех уплаченных
предприятием налоговых сборов к полученной прибыли организации
(формула 1). При этом в сумму налоговых сборов включается НДФЛ, и не
входят взносы в ОПС и во все внебюджетные фонды.
НН = (НП / (В + ВД)) × 100 % , (1)
26
где НН — налоговая нагрузка на предприятие;
НП — уплаченные налоги;
В — выручка от реализации продукции (работ, услуг);
ВД — внереализационные доходы.
Согласно письму № АС-4-2/12722 определены некоторые формулы для
расчета нагрузки по конкретным налогам и видам режимов:
- по налогу на прибыль:
ННп = Нп / (Др + Двн), (2)
где ННп — налоговая нагрузка по налогу на прибыль;
Нп — налог на прибыль, начисленный к уплате по декларации;
Др — доход от реализации, по данным декларации по прибыли;
Двн — внереализационный доход, определенный по данным декларации по
прибыли.
- по НДС :
ННндс = Нндс / НБрф, (3)
где ННндс — налоговая нагрузка по НДС;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации;
НБрф — налоговая база, определенная по данным раздела 3 декларации по
НДС.
- для ОСНО:
ННосно = (Нндс + Нп) / В, (4)
где ННосно — налоговая нагрузка по ОСНО;
Нндс — НДС, начисленный к уплате по декларации по НДС;
Нп — налог на прибыль, начисленный к уплате по декларации по прибыли;
27
В — выручка, определенная по отчету о прибылях и убытках (т.е. без НДС).
Все вышеприведенные формулы абсолютно разные, но все они отвечают
экономическому смыслу показателя налоговой нагрузки и имеют право на
существование.
Доктор экономических наук Е.А. Кирова ввела свои поправки и
разработала ещё один метод расчета налогового бремени [21, с. 47],
основными принципами которого является:
- налоговое бремя рассчитывается не уплаченными предприятием
налоговыми платежами, а совокупностью налогов, которая верно начислена
и должна быть уплачена.
- из суммы налоговых платежей исключается налог на доходы
физических лиц, т.к. он уплачивается сотрудниками предприятия, а само
предприятие только собирает и переводит платежи;
- сумма косвенных налогов, которые должны быть уплачены в бюджет,
учитываются при расчете, т.к. они имеют огромное влияние на финансовое
состояние организации;
- сумма налоговых платежей сравнивается с вновь созданной
предприятием стоимостью товаров, которая рассчитывается как разность
добавленной стоимости и амортизации.
Данный подход предполагает разделение налогового бремени на
относительное и абсолютное. Абсолютная налоговая нагрузка организации
определяется как совокупность налоговых платежей и платежей во
внебюджетные фонды, подлежащих уплате государству. Она рассчитывается
по следующей формуле 5:
АНН = НП + ВП + НД, (5)
где АНН - абсолютная налоговая нагрузка;
28
НП - налоговые платежи, уплаченные организацией;
ВП - уплаченные платежи во внебюджетные фонды;
НД - недоимка по платежам.
Однако величина абсолютной налоговой нагрузки не способна отразить
тяжесть налоговых обязательств предприятия, поэтому Е.А. Кирова
применяет ещё один показатель – относительную налоговую нагрузку.
Относительная налоговая нагрузка рассчитывается как отношение
абсолютной нагрузки к вновь созданной стоимости. Вновь созданная
стоимость продукции предприятия рассчитывается таким образом:
ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР (6)
или
ВСС = ОТ + НП + ВП + П, (7)
где ВСС - вновь созданная стоимость;
В - выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);
МЗ - материальные затраты;
А - амортизация;
ВД - внереализационные доходы;
ВР - внереализационные расходы (без налоговых платежей);
ОТ - оплата труда;
НП - налоговые платежи;
ВП - платежи во внебюджетные фонды;
П - прибыль организации.
29
Тогда относительная налоговая нагрузка находится по формуле 8:
ОНН = (АНН / ВСС) x 100% . (8)
Плюсом данного подхода можно отметить то, что на показатель вновь
созданной стоимости не оказывает влияние уплачиваемые налоговые
платежи; при вычислении учитываются все налоги, которые уплачиваются
конкретно предприятием; на объективность вычисления не влияет
принадлежность организации к определенной отрасли и размеры
предприятия. Из этого следует, что система, предложенная Е.А. Кировой,
подойдет к любому экономическому субъекту.
Но не все в этом методе положительно. Главный минус - отсутствие
возможности прогнозировать изменение финансовой активности
организации в связи с изменением величины налогов, налоговых ставок и
льгот.
Другая методика расчета налогового бремени хозяйствующего
субъекта, созданная Л.Н. Крейниной, разработана на основе сравнения
налога и источника его уплаты [22, с. 11]. Разным совокупностям налогов в
зависимости от источника их уплаты, характерен свой показатель тяжести
налогового бремени. Определение налоговой нагрузки по данной методике
рассчитывается по формуле 9:
НН = ((В – З – ЧП)/(В – З)) * 100%, (9)
где НН – налоговая нагрузка;
В – выручка от реализации;
З – затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг) за
вычетом косвенных налогов;
ЧП- чистая прибыль.
30
Показатели, которые рассчитали, определяют, во сколько раз общая
сумма всех оплаченных налогов отличается от дохода, остающегося во
владении предприятия после всех уплат. Основным отличием данной
методики является то, что косвенные налоги (НДС, акцизы, таможенные
пошлины) не включаются в расчет, а значит, они не оказывают влияние на
доходы предприятия. Но на практике доход предприятия в некоторой
степени зависит от косвенных налогов. Данные чистой прибыли взятые в
расчет, приведут к неоправданному завышению показателя налоговой
нагрузки. И снова расчет будет довольно условным.
Другую методику расчета налогового бремени создали А. Кадушин и
Н. Михайлова. Суть её заключается в том, чтоб определить налоговую
нагрузку по отношению к добавленной стоимости, которая является
источником прибыли предприятия, а значит и источником уплаты налогов.
Определяется добавленная стоимость по формуле 10:
ДС = АО + (ФОТ + ВП) + НДС + ПР, (10)
где ДС - добавленная стоимость;
ФОТ - фонд оплаты труда (с учетом НДФЛ);
ВП - платежи во внебюджетные фонды;
ПР – прибыль до налогообложения ;
АО - амортизационные отчисления.
Выручка рассчитывается как сумма добавленной стоимости и
материальных затрат по формуле 11:
В = ДС + МЗ, (11)
где МЗ - материальные затраты.
В данном подходе рассчитываются структурные коэффициенты:
- часть заработной платы в добавленной стоимости (Кфот) или трудоёмкость
высчитывается по формуле 12:
31
Кфот = (ФОТ + ВП) / ДС, (12)
- часть амортизации в добавленной стоимости (Ка) или фондоёмкость
высчитывается по формуле 13:
Ка = АО / ДС, (13)
- часть добавленной стоимости в валовой выручке (Кв) или
материалоёмкость высчитывается по формуле 14:
Кв = ДС / В. (14)
По методу А. Кадушина и Н. Михайловой, организация, по
сегодняшней системе взимания налогов, обязана уплачивать следующие
налоги:
- НДС (ставка 18%):
НДС = (ДС / 118%) x 18% = 0,153ДС , (15)
- страховые взносы (ставка 40%):
Страховые взносы = (ДС / 140%) x 40% x Кфот = 0,286ДС x Кфот, (16)
-налог на доходы физических лиц:
НДФЛ = 0,13 x (1 - (0,4 / 1,4)) x Кфот x ДС = 0,093ДС x Кфот , (17)
- налог на прибыль:
Нпр = 0,2 x (1 - НДС - Кфот - Као ) x ДС = 0,2ДС x (0,847 - Кфот - Као).(18)
Совокупность базовых налогов с использованием данных
коэффициентов помогает вычислить налоговую нагрузку как долю
добавленной стоимости, используемой организацией для оплаты налоговых
платежей, по формуле 19:
НН = ДС x (0,32 + 0,151Кфот - 0,2Као). (19)