24
капитала.
Налоговая политика организации оказывает непосредственное влияние на
отрицательный денежный поток, следовательно, на управление денежными
потоками. В этой связи, оптимизация налоговой политики является актуальной,
поскольку от данного направления работы субъекта хозяйствования зависит
ликвидность и финансовая устойчивость. Если предприятие не занимается
оптимизацией своей налоговой политики, это может привести к следующим
отрицательным результатам [39, c. 74]:
- несвоевременная уплата налогов;
- неправильный расчет налогов;
- штрафы и пени;
- снижение экономических выгод предприятия, если были уплачены
излишние суммы налогов.
Для того чтобы количественного рассчитать упущенную экономическую
выгоду предприятия, можно использовать следующую формулу расчета
индикатора упущенной экономической выгоды:
YVnр = РVnр - FVnр, (2)
где YVnр – настоящая стоимость денежной суммы, переплаченной в виде
налогов и сборов;
FVnр – прогнозируемая будущая стоимость денежной суммы,
переплаченной в виде налогов и сборов.
Для того чтобы спрогнозировать будущую стоимость денежных средств,
необходимо использовать среднюю доходность основной деятельности, а также
сумму переплаты по налогам.
Оптимизация налоговых платежей способствует росту рентабельности
собственного капитала, что положительным образом характеризует
эффективность организации управления финансами в целом, и налогами, в
частности. Для оценки эффективности налоговой политики предприятия может
быть рассчитан такой индикатор, как налоговый леверидж [36, c. 284]:
NL = РС+ NР / РС, (3)
25
где РС – чистая прибыль предприятия;
NР – общая сумма налогов и сборов предприятия (величина налогового
изъятия).
Налоговый леверидж представляет собой показатель, который позволяет
определить уровень финансовых рисков, связанных с выбранной налоговой
политикой, в том числе позволяет оценить эффективность налоговой политики,
которая используется на предприятии [37, c. 395].
Следовательно, налоговая политика влияет на сумму уплачиваемых
налогов, налоговую нагрузку и, как следствие, определяет рентабельность
собственного капитала. Таким образом, минимизируя сумму налогов,
предприятие имеет возможность для наращивания рентабельности собственного
капитала и повышения благосостояния собственников предприятия. Из чего
можно сделать вывод, что налоговая политика оказывает непосредственное
влияние на достижение основной цели финансового менеджмента.
Алгоритм налогового планирования для предприятия выглядит
следующим образом (рис. 2).
Субъект налога (Налогопла-
тельщик)
Носитель налога
Объект налога
«--»
Налоговое изъятие
-
Налоговая скидка
=
Налоговая база
х
Налоговая ставка
=
Налоговый оклад
26
Рисунок 2 – Алгоритм налогового планирования на предприятии
Основными направлениями совершенствования налогового
планирования в организации является применения в соответствии с налоговым
законодательством инструменты налогового планирования, такие как налоговый
учет, налоговые льготы, договорная политика, налоговый контроль.
С точки зрения управления затратами налоговый учет, как мне
представляется, должен иметь свою специфику. С точки зрения менеджмента, на
мой взгляд, должны ставиться такие понятия как эффективная налоговая ставка
и налоговая нагрузка в фирме. Поэтому, предлагается посредством более
активной разработки методологии применения налоговой составляющей
управленческого учета (учета затрат) расширить рамки налогового
планирования таким образом, чтобы иметь возможность упорядочить налоговые
регистры, которые позволили бы распределять налоговые доходы на налоговые
расходы (затраты) [23, c. 118].
Для того, чтобы управлять налоговыми положительными и
отрицательными потоками, необходимо определить и оценить изменения
финансовых результатов договорных сделок, событий и других фактов
хозяйственной жизнеспособности, происходящих под влиянием использования
налоговых инструментов и отражения их на финансовые результаты
хозяйствующих субъектов. В основу предполагаемых методологий управления
налоговыми потоками положены должны быть принципы законности,
основанные на использовании налоговых инструментов направленные на:
взаимное влияние налогооблагаемых баз различных налогов; возможность
переложения всех налогов в рамках налоговых регистров или их части на
потребителя.
При принятие управленческих решений по налогам необходимо выявлять
и учитывать взаимное влияние налогооблагаемых баз по различным видам
налогов. В противном случае фактические затраты по договорным сделкам
окажутся выше расчетных. Другими словами, в расчет результатов договорных
27
сделок должны учитываться не только уплачиваемые в связи с конкретной
сделкой налоги, но все налогооблагаемые базы, которые будут при этом тем или
иным образом затронуты [39, c.20].
Исходя из основных требований действующего законодательства,
организация на предприятии налогового планирования предполагает: разработку
стратегии оптимизации налоговых обязательств и плана реализации этой
стратегии; уточнение схемы налогового планирования, создающие основу для
налоговых платежей; наличие утверждённой учетной политики для целей
налогообложения; широкое применение современных информационных систем
для организации на их основе бухгалтерского, финансового, управленческого
учета и отчетности, позволяющих для целей налогообложения своевременно
получать необходимую информацию; составление платежного налогового
календаря [30, c.835].
В таблице 2 приведена примерная схема управления налогами на
предприятии.
Таблица 2
Управление налогами на предприятии
1. Организация
налогового и
бухгалтерского учета
2. Разработка схем
минимизации
налогов
3. Контроль
правильности расчетов
и сроков уплаты
налогов
1.1 Верное толкование
законодательства о
налогах и сборах с учетом
его изменений
2.1 Разработка
учетной политики
для налоговых
целей
3.1 Исключение
арифметических и
счетных ошибок
1.2 Определение
характера связи
бухгалтерского и
налогового учета
2.2 Определение
совокупности льгот
по уплате налогов
3.2 Применение
технологии внутреннего
контроля налоговых
расчетов
1.3 Правильное
оформление первичных
документов и регистров
налогового учета
2.3 Анализ и
правильная
организация
сделок
3.3 Применение
налогового календаря
для недопущения
просрочки уплаты
налогов
4. Оптимизация системы налогообложения в рамках действующего
законодательства
4.1 Разработка стратегии, бизнес – плана, системы бюджетов
4.2 Разработка схем оффшорного бизнеса (в случае необходимости)
4.3 Использование финансовых моделей и имитационных расчетов
Источник: разработано автором на основании данных учебной литературы
Налоговое планирование предполагает увеличение финансовых
результатов при экономии налоговых расходов, а также решает задачу
28
использования в соответствии с налоговым законодательством применения
налоговых инструментов для оптимизации налоговых платежей субъект
хозяйствования. При этом необходимо учитывать налоговые риски, связанные с
использованием налоговых инструментов. Так под рисками налоговой
оптимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные
с этим процессом, выраженные в денежном эквиваленте. Денежный эквивалент
здесь совершенно объективен, так как возможные потери – конфискация товара
или налоговые штрафы – все выражаются в денежных суммах.
Особое внимание необходимо обратить при налоговом планирование на
информационную базу. Она достаточно разнообразна. Это экспертные правовые
системы, базы данных по налоговой тематике, формирование запросов в
налоговые инспекции, специальная научная и периодическая литература,
арбитражная и общегражданская судебная практика, разъяснения и разработки,
специализированных консалтинговых и аудиторских фирм. Информационная
база налогового планирования должна формироваться в зависимости [31, c.114]:
от уровня принятия управленческих решений (оперативного, текущего
или стратегического);
от мероприятий, использующих в планировании налоговых
отчислений, которые в свою очередь, дифференцируются исходя из тяжести
налоговой нагрузки в той или иной налоговой юрисдикции.
Своевременное исчисление и уплата налогов требуют от
налогоплательщика производить текущие налоговые платежи своевременно и в
полном объеме уровне. Последнее утверждение требует совершенствования
методики внутреннего налогового контроля как от деятельности, носящий
текущий характер, не зависящий от желания руководства организации
осуществлять налоговое планирование.
В процессе внутреннего налогового контроля должны осуществляться:
еженедельный мониторинг нормативно-правовой базы, определение базы
налоговых отчислений и ставок налогообложения; составления прогнозов
налоговых обязательств организации (налоговый календарь) с целью
29
оптимизации положительных и отрицательных налоговых потоков; контроль за
своевременностью и правильностью расчетов, за составление первичной
документации, за ведением налоговых регистров, за исполнением налоговых
обязательств. На тактическом уровне налогового планирования становится
частью общей системы финансового менеджмента и контроля, производится
специальная подготовка контрактных схем типовых, крупных и долгосрочных
хозяйственных договорных сделок [33, c. 230].
1.3 Современные методы налогового планирования на предприятии
Государство создает все необходимые условия для осуществления
налогоплательщиком своей деятельности. В качестве цены за предоставленную
возможность государство взимает налог, который в относительном выражении
определяет налоговое бремя. Существует некоторая макроэкономическая
закономерность: чем выше уровень налоговых взиманий, тем ниже темпы
экономического роста. Соответственно, чем ниже налоговое бремя, тем больше
возможности экономического роста на различных уровнях.
При формировании оптимального налогового бремени необходимо
учитывать, что важно обеспечивать, с одной стороны, экономический рост, с
другой – рост государственных доходов. Но путь к достижению поставленной
цели изначально содержит в себе противоречие, так как увеличение
поступлений налогов обычно производится за счет роста ставок по тем или
иным налогам или за счет увеличения сумм налогооблагаемой базы. Претензии
на чрезмерную долю конечного продукта не только могут ослабить, но и
всецело подорвать мотивацию каждого хозяйствующего субъекта к их
деятельности в целом. В итоге, рост ставок налогов с оборота способствует
снижению прибыли фирмы или стимулирует уменьшение затрат. Чрезмерные
ставки налогов способны вызвать недостаток ликвидных средств, с
последующим их разорением, что в дальнейшем может стать причиной ухода
контрагентов с рынка. Снижение ставок позволяет обеспечить рост наличности,
30
находящейся в распоряжении организаций, увеличение оборотов. При всем при
этом, если будет наблюдаться, наоборот, избыток денежных средств, в таком
случае будет создана некая иллюзия благополучия [35, c. 360].
Необходимость планирования налоговых обязательств в решающей
степени зависит от налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты. Если
налоги составляют более половины всех расходов предприятия, то здесь
налоговое планирование принимает глобальный характер и становится одним из
самых важных элементов все управленческой работы, что требует изменений и в
организационной структуре предприятия.
Согласно оценкам экспертов, если удельный вес налогов не превышает
15 % от всего дохода предприятия, то потребность в налоговом планировании
минимальна - за состоянием налоговых платежей вполне может следить главный
бухгалтер [31, c. 408].
Если уровень налоговой нагрузки находится в пределах от 20 до 35 %, в
малом и среднем бизнесе целесообразна работа одного специалиста, а в крупном
необходима группа специалистов, занимающихся исключительно налоговым
планированием. В этом случае контролирующие функции осуществляет выше
руководство предприятия.
Создание эффективной системы налогового планирования в
хозяйствующем субъекте с учетом особенностей каждого направления бизнеса
предусматривает следующее [31, c.357]:
- планирование состава затрат, включаемых в налоговую себестоимость;
- своевременное документирование и правильный учет затрат;
- учет возможных налоговых льгот;
- утверждение рациональной учетной политики для целей налогообложения.
В настоящее время сформировалось два основных подхода к
определению налогового планирования [37, c.444]:
- понятие «налоговое планирование» рассматривается как минимизация
налоговых обязательств, то есть процесс максимального снижения всех видов
31
налогов;
- понятие «налоговое планирование», основывающиеся на оптимизации
как достижении определенных пропорций в деятельности предприятия,
которая довольно часто определяется как налоговый менеджмент.
По мнению большинства специалистов, именно последний подход
является наиболее правильным вариантом. При этом, следует уточнить, что
оптимизация - это достижение наилучших результатов и целевых показателей,
законная максимизация средств, которые остаются в распоряжении
предприятия после уплаты всех налогов, и сведение к нолю налоговых рисков.
Налоговая оптимизация в современном понимании представляет собой
процесс сокращения размеров налоговых обязательств посредством
целенаправленных законных действий налогоплательщика, включающих
комплексное применение всех льгот, предоставленных законом, а также
освобождений и других легальных технологий, и приемов. Инструменты
реализации ее имеют многооперационную экономическую природу и
включают в себя выбор метода начисления амортизации имущества, формы
приобретении активов, ценообразование, рациональный налоговый учет и
договорную работу на предприятии [36, c. 400].
В настоящее время предприятиям доступны три способа оптимизации
налогов:
-
уклонение от налогов;
-
избежание налогообложения;
-
налоговое планирование.
Некоторые авторы отождествляют уклонение от уплаты налогов и
незаконное избежание налогообложения [38, c. 510].
- Последствия применения и возможности способов налоговой
оптимизации находятся в зависимости от применяемого предприятием
налогового режима.
- При общей системе налогообложения (ОСНО), которая является
традиционной и основной в современном налоговом законодательстве, налоговое
32
планирование позволяет выбрать оптимальный режим налогообложения,
минимизируя налоговые риски и платежи. При режиме налогообложения в виде
единого налога на вмененный доход (ЕНВД) налоговое планирование жестко
ограничено, так как величины основных показателей (коэффициенты-дефляторы,
базовая доходность) закреплены в Налоговом Кодексе РФ и сводится к
планированию налогового бремени и оценке целесообразности ведения бизнеса в
рамках этого налогового режима. При упрощенной системе налогообложения
(УСНО) налоговое планирование применять можно для оптимизации ресурсов
предприятия только при объекте налогообложения «доходы минус расходы».
- При объекте налогообложения «доходы» налоговое планирование
представляется весьма затруднительным. Если избежание налогообложения и
уклонение от уплаты налогов возможны при любом из существующих на сегодня
налоговых режимах, то налоговое планирование не представляется возможным
при применении режима «единый налог на вмененный доход» и патентной
системе налогообложения, которая действует только для
индивидуальных
предприним
ателе
й
~.
-
Одним из наиболее важных факторов эффективности налогового
планирования является контроль, который осуществляется на уровне
работников бухгалтерии и финансовых служб предприятия. Такой контроль
предусматривает следующее [34, c. 138]:
-
качественное составление налоговых деклараций и налоговых
расчетов;
-
достоверность налогового учета;
-
соблюдение сроков уплаты налогов в бюджет.
Часто при выборе способа минимизации налогового бремени не в
полной мере учитывают тот факт, что законными должны быть не только
формальные стороны хозяйственной операции, но и ее документальное
оформление, содержание, деловая цель и т.п. На этом основании действия
налогоплательщика, которые он сам считает законными методами налогового
планирования, очень часто налоговыми органами квалифицируется как
33
уклонения от уплаты налогов. Рассмотри это подробнее [38, c. 89].
Во-первых, это хозяйственные операции, которые оформлены не в
соответствии с действующим законодательством, придающие им другое
юридическое содержание, переоформление договоров и изменение их
формулировок после фактического исполнения, выплата санкций за
несуществующие договорные отношения, неправильное отражение в
бухгалтерском и налоговом учете хозяйственных операций.
Во-вторых, нередко наибольший экономический эффект дают методы
налогового планирования, которые основаны на использовании пробелов в
законодательстве при исчислении различных налогов. Такой подход к
налоговому планированию закреплен в законодательстве следующим образом:
согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, неясности и
противоречия законодательных актов о налогах и сборах трактуются в пользу
налогоплательщика. Однако на практике налоговые органы обычно занимают
противоположную позицию и заполняют пробелы в действующем
законодательстве различными ведомственными документами ненормативного
и нормативного характера. При этом они разъясняют, что конкретизирующие
или даже дополняющие отдельные положения нормативных законных актов,
выпускаются через некоторое время, после вступления в силу новых норм
законодательства, но очень часто распространяются на весь налоговый период
[35, c. 32].
Поэтому, если официальная позиция и позиция налоговых органов
расходится, налогоплательщик, скорее всего, сможет защитить свои права
только в судебном порядке.
Анализ налогообложения в организации начинается с изучения динамики
налоговых платежей и их структуры. Под динамикой налоговых платежей
понимаются их абсолютные изменения за анализируемый период. При этом
учитываются суммы налогов, начисленных в соответствии с налоговыми
декларациями.
Анализ динамики позволяет определить не только тенденцию изменения