23
законотворческого процесса. Тем самым в некоторых случаях можно
спрогнозировать изменения в налоговой системе и тем самым перестроить
собственную систему налогообложения в организации.
Аргументация того или иного метода оптимального налогообложения
должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных
статьях российского законодательства.
1.3 Роль налоговой стратегии (политики) предприятия в оптимизации
налогообложения предприятия
Способы налоговой оптимизации разнообразны по своей природе. Среди
наиболее популярных методов оптимизации налогов специалисты обычно
выделяют: метод замены отношений; метод разделения отношений; метод
отсрочки налогового платежа; метод прямого сокращения объекта
налогообложения; метод делегирования налоговой ответственности
предприятию-сателлиту; метод принятия учетной политики с максимальным
использованием предоставленных возможностей для снижения размера
налоговых платежей; метод применения законодательно установленных льгот и
преференций для различных отраслей народного хозяйства и групп
налогоплательщиков; метод смены юрисдикции сбытового управления или
центра принятия управленческих решений предприятия в виде учреждения
самостоятельного юридического лица либо перенос самих производственных
мощностей в пользу зоны льготного режима налогообложения и ряд других.
На рисунке 1 представлены основные способы налоговой оптимизации.
24
Рисунок 1 - Способы оптимизации налогов в рамках
корпоративного налогового менеджмента
Далее следует более подробно рассмотреть некоторые из указанных
методов.
Суть метода замены отношений заключается в том, что предприятие при
юридическом оформлении хозяйственных отношений со своими контрагентами
выбирает гражданско-правовую норму с учетом налоговых последствий
применения этих гражданско-правовых норм. Иными словами, происходит
замена одних хозяйственных правоотношений, налогообложение результатов
которых происходит по повышенным ставкам, на другие близкие, однородные
правоотношения, имеющие льготный режим налогообложения, при этом
экономическая сущность хозяйственной операции остается неизменной.
Необходимо отметить, что заменяться должны именно правоотношения (весь
комплекс прав и обязанностей), а не только формальная сторона сделки, то есть
замена не должна содержать признаков мнимости или фиктивности, в противном
случае сделка может быть признана недействительной.
Например, замена внутрироссийского договора на договор экспорта
продукции позволяет перейти на обложение НДС реализации товаров в режиме
экспорта по ставке 0 %.
Замена договора купли-продажи основного средства на договор лизинга.
При этом оно должно учитываться на балансе лизингополучателя. Выгоды:
25
можно применить повышающий коэффициент 3 к норме амортизации;
лизинговые платежи, направляемые на выкуп основного средства можно
включать в расходы, учитываемые в целях налогообложения
Замена разовых стимулирующих выплат премиями по результатам работы,
предусмотренными положением предприятия по системе оплаты труда. В этом
случае выплачиваемые премии подлежат отнесению на расходы, принимаемые
для целей налогообложения прибыли.
Метод разделения отношений, как и метод замены, также основывается на
принципе диспозитивности в гражданском праве, но в данном случае происходит
не замена одних хозяйственных отношений на другие, а разделение одного
сложного отношения на ряд простых хозяйственных операций, хотя первое
может функционировать и самостоятельно.
Например, отношения по поводу реконструкции здания, целесообразно
разделить на собственно реконструкцию и капитальный ремонт, поскольку
затраты на капремонт, в отличие от реконструкции, расходы на которую
увеличивают стоимость основного средства и производятся за чистой прибыли
и других средств предприятия, относятся на себестоимость продукции и
уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Разделение договора купли-продажи имущества на собственно договор
купли-продажи и договор на оказание информационно-консультационных услуг
. Сумма, уплаченная по договору на оказание информационно-
консультационных услуг, единовременно относится на себестоимость
продукции. Выгоды: уменьшается стоимость имущества и налог на имущество;
в части услуг расходы списываются единовременно, а не через амортизацию в
течение нескольких лет.
Метод отсрочки налогового платежа основывается на том обстоятельстве,
что срок уплаты большинства налогов тесно связан с моментом возникновения
объекта налогообложения и календарным периодом (месяц, квартал, год).
Например, организация-покупатель до 1 января 2006 г. могла отсрочить
возникновение облагаемого НДС оборота путем перечисления денежных
26
средств в последний день налогового (отчетного) периода до момента получения
продукции. Это происходит из-за того, что минимальное время прохождения
платежей через банки составляет не один день, а в среднем около трех дней (для
организаций, находящихся в разных регионах). Поэтому покупатель, перечислив
денежные средства за приобретенную продукцию в последний день текущего
периода, может включить расходы на ее приобретение в состав расходов этого
периода, хотя продукция будет получена и использоваться в следующем
периоде, а также может в текущем периоде произвести налоговые вычеты по
НДС. Организация-продавец, в свою очередь, получив оплату, отразит ее уже в
следующем отчетном периоде и, тем самым, отсрочит уплату налога на прибыль
на три месяца и уплату НДС на один месяц, что, в конечном итоге, приведет к
увеличению оборотных средств организации (при условии, что поступившие
средства не будут оформлены в качестве предоплаты в счет предстоящих
поставок продукции или длительность производственного цикла превышает 6
месяцев).
Метод прямого сокращения объекта налогообложения преследует цель
избавиться от ряда налогооблагаемых операций или имущества, и при этом не
оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность предприятия.
Среди прочего могут использоваться: сокращение объекта налогообложения при
совершении операций купли-продажи и мены путем занижения (завышения)
стоимости товаров (работ, услуг) с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса
РФ (до 20 % от уровня цен по идентичным или однородным товарам);
сокращение объекта обложения по налогу на имущество путем проведения
инвентаризаций, по результатам которых списывается имущество, пришедшее в
физическую негодность, или морально устаревшее имущество; сокращение
стоимости налогооблагаемого имущества путем проведения независимым
оценщиком переоценки стоимости основных средств в сторону снижения
(повышения для обложения налогом на прибыль).
Метод делегирования налоговой ответственности предприятию-
сателлиту заключается в передаче ответственности за уплату основных
27
налоговых платежей специально созданной организации, деятельность которой
призвана уменьшить фискальное давление на материнскую компанию всеми
возможными способами. Данный способ минимизации налоговых отчислений
наиболее часто используется при планировании налога на прибыль.
Использование метода применения законодательно установленных льгот и
преференций для различных отраслей народного хозяйства и групп
налогоплательщиков стало возможно благодаря установлению особых режимов
налогообложения для: отдельных отраслей, видов деятельности (сельское
хозяйство, телекоммуникации, НИОКР и др.), наиболее нуждающихся в
государственной поддержке для обеспечения роста экономики и экономической
безопасности страны; отдельных групп налогоплательщиков (организации,
занятые в сфере малого бизнеса, инвесторы в порядке соглашений о разделе
продукции при разработке полезных ископаемых); отдельных территорий
(районы крайнего Севера, свободные экономические зоны, технопарки и т. п.),
организаций, участвующих в решении социальных вопросов (трудоустройство
инвалидов, оказание благотворительной помощи некоммерческим организациям
и нуждающимся индивидуумам, помощь в проведении спортивных мероприятий
и др.); предприятий, ориентируемых на экспорт и других субъектов.
Метод смены юрисдикции сбытового управления или центра принятия
управленческих решений предприятия в виде учреждения самостоятельного
юридического лица либо перенос самих производственных мощностей в пользу
зоны льготного режима налогообложения базируется на праве субъектов РФ
самостоятельно, в рамках установленных Налоговым кодексом РФ пределов,
устанавливать конкретные ставки региональных и местных налогов (по налогу
на прибыль, налогу на имущество организаций, земельному налогу) и льготных
режимов налогообложения определенных территорий РФ (Закрытые
административные территориальные образования: г. Саров, г. Снежинск и др.).
Перечисленные методы в своем большинстве сепаративны (не
взаимодействуют в комплексе друг с другом) и краткосрочны. Наиболее
эффективным является такое сочетание методов налоговой оптимизации,
28
которое позволяет предприятию достичь поставленных целей (рост продаж,
прибыли и др.) в наиболее короткий промежуток времени с наименьшими
затратами с учетом долговременной перспективы экономического роста и
финансовой стабильности организаций.
В корпоративном налоговом менеджменте особое значение имеет
бюджетирование, в ходе которого прогнозируются суммы налоговых платежей
в планируемом периоде. Без налогового бюджетирования сложно добиться
реальности и эффективности общего бюджетирования предприятия.
Налоговое бюджетирование представляет собой результирующую часть
корпоративного налогового планирования, регулирования и контроля, а также
комбинированный способ оптимизации налоговых потоков хозяйствующим
субъектом. Налоговое бюджетирование основано на выборе оптимальных
решений в области налоговых доходов и налоговых расходов с целью получения
максимума налоговой прибыли с последующим принятием решений по
эффективному вложению (использованию) налоговой прибыли. Конечной целью
налогового бюджетирования является обеспечение долгосрочной финансовой
стабильности организации. Результаты корпоративного налогового
бюджетирования должны отражаться в разрабатываемом организацией
налоговом бюджете.
В налоговом бюджете организации фиксируются результаты налоговой
оптимизации. Модель такого налогового бюджета, его структура и варианты
возможных управленческих решений представлены на рис. 10.
В налоговом бюджете отражаются все возможные налоговые доходы и
налоговые расходы организации, определяется общий налоговый результат
управления налоговыми потоками, и намечаются адекватные решения о
продолжении мер налоговой оптимизации или о рассмотрении иных ее
вариантов. Налоговый бюджет необходим организации для: оптимизации
налогов и формирования платежного налогового календаря, дальнейшей
оптимизации финансовых параметров (потоков) компании и эффективного
управления ими. Аналитический налоговый бюджет не менее важен чем
29
плановый (оптимизированный) бюджет. Он необходим для анализа и контроля
соблюдения запланированных параметров планового налогового бюджета,
выявления ошибок, просчетов, узких мест и их устранения.
Формирование корпоративного налогового бюджета достаточно
трудоемкий процесс, зависящий от многих экономических, финансовых и
налоговых параметров, а также от характера и агрессивности налоговой
политики организации. Необходим большой массив плановой, отчетной и
оперативной информации о всей хозяйственно-финансовой деятельности,
заключаемых договорах, планируемом объеме налоговых начислений и
налоговых платежей в целом и по видам налогов, с налогообразующими
параметрами и предполагаемой задолженностью организации перед бюджетом
(включая реструктуризированную задолженность). Тем не менее, грамотно
поставленное налоговое бюджетирование принесет организации существенный
финансовый эффект.
Таким образом, налоговый бюджет организации представляет собой
оптимизированный на альтернативной основе результирующий свод налоговых
доходов (экономии на налогах) и налоговых расходов организации (затрат,
связанных с организацией налогового менеджмента, налоговым планированием
, оптимизацией и самоконтролем), нацеленный на получение максимально
возможного объема налоговой прибыли и эффективное ее использование.
Корпоративный налоговый бюджет должен составляться, по мере
необходимости, раз в месяц, квартал, год (возможно, на среднесрочную
перспективу) и анализироваться налоговыми менеджерами. Данный документ не
является отчетным и предназначен для внутреннего пользования и
внутрифирменного управления, поскольку несет в себе коммерческую тайну
организации.
В процессе налогового бюджетирования предприятия могут составлять
отдельные бюджеты в разрезе каждого из уплачиваемых налогов, или бюджеты
по группам налогов (например отдельно бюджет налогов, относимых на затраты,
отдельно бюджет косвенных налогов и т. д.). Для крупных компаний
30
холдингового типа целесообразно составлять налоговые бюджеты каждой
структуры и общий налоговый бюджет всей консолидированной группы в целом.
Решение о формировании налогового бюджета принимается с учетом специфики
деятельности и размера предприятия.
Налоги - основная доходная часть бюджета любого государства. Это
принудительные, обязательные и безвозмездные платежи, поэтому понятно
стремление получателя доходов или собственника имущества их уменьшить.
Конечно, начинающих бизнесменов тоже интересует, как уменьшить налоги
ООО или как ИП платить меньше налогов. Такая возможность действительно
есть, причём, для этого не надо нарушать закон.
Право применять налоговые льготы и выбирать самый выгодный вариант
налогообложения закреплено в Налоговом кодексе и подтверждается
Конституционным судом РФ. Снижение налоговой нагрузки законными
методами называется налоговой оптимизацией и кардинально отличается от
налоговых схем.
Что такое налоговая схема
Схемой налоговые органы называют способы ведения финансово-
хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском. Недобросовестные
оптимизаторы, предлагая различные методы уменьшения налоговой нагрузки,
разделяют эти способы таким образом:
- белые схемы, разрешённые законом;
- серые схемы, в которых используют недоработки или неточное
толкование в законе;
- чёрные схемы, цель которых – уклонение от уплаты налогов с явным
нарушением закона.
На самом деле, легальные способы снижения налоговых платежей схемой
вовсе не являются. Это – разрешённые законом методы налоговой оптимизации,
о них мы расскажем дальше. Все остальные схемы, якобы снижающие
налоговую нагрузку каким-то волшебным образом, прекрасно известны
31
налоговым органам. Называются такие способы уходом от налогов и
наказываются соответственно, вплоть до серьёзной уголовной ответственности.
Одна из самых популярных схем с высоким налоговым риском – это
обналичивание денег ООО в личных целях участников. Причина её
востребованности в том, что с точки зрения налогообложения существует
принципиальное отличие между ИП и ООО. Индивидуальный предприниматель
может свободно и в любое время выводить из бизнеса легально заработанные
средства. Однако такая легкость в распоряжении деньгами - это своеобразная
плата за риск, ведь в случае чего, ИП отвечает по обязательствам всем своим
имуществом.
ООО – это юридическое лицо, но создают его физические лица,
заинтересованные в получении дохода. Сложность заключается в том, что
участник ООО не может просто взять деньги из кассы своей организации или
снять их с расчётного счёта. Даже если участник единственный и сам руководит
своей компанией, деньги ООО ему не принадлежат. Он может получить часть
прибыли в виде дивидендов, а сделать это вправе не чаще одного раза в квартал
и при соблюдений ряда условий. Кроме того, получив дивиденды, собственник
бизнеса должен ещё заплатить с них налог – по ставке 13%. Становится понятно,
почему незаконная схема обналичивания денег так популярна у владельцев
компаний – ведь получить доход от дела хочется быстро, в необходимом размере
и без уплаты дополнительных налогов.
Для незаконного вывода денег из организации собственнику нужен
посредник. Им может быть фирма-однодневка или ИП (иногда для этого сам
участник ООО регистрируется в качестве индивидуального предпринимателя).
С посредником заключается договор на оказание услуг или оплату товаров,
перечисляется оплата, оформляются фиктивные документы, подтверждающие,
что услуги были оказаны, а товары поступили. Далее деньги, за вычетом
комиссии посреднику (около 5%), возвращаются собственнику, но уже как
физическому лицу. Такая схема не только хорошо понятна налоговым органам,
32
но и несёт в себе большой риск того, что посредник скроется с деньгами, а
«дальновидный» собственник останется ни с чем.
Кроме вариантов явного уклонения от уплаты налога (в данном случае,
налога на дивиденды) незаконные налоговые схемы предлагают разнообразные
способы занизить доходы и завысить расходы налогоплательщика. Рекомендуем
вам не доверять таким предложениям, тем более, пытаться самостоятельно
оценить риски способов белой и чёрной оптимизации налогов.
Рассмотрим легальные способы экономии на налогах.
1. Следует выбрать самую подходящую для предприятия систему
налогообложения. Это является основой основ налоговой оптимизации.
Специальные налоговые режимы позволяют организациям и ИП выплачивать в
бюджет очень небольшую часть своих доходов. Налогоплательщики, выбравшие
УСН Доходы или ЕНВД, вправе уменьшать рассчитанный налог в два раза, за
счет уплаты страховых взносов за работников. Индивидуальные
предприниматели на УСН и ПСН могут два года после регистрации работать в
рамках налоговых каникул, налог для них будет равен нулю.
2. Необходимо проверить добросовестность контрагентов компании.
Данный способ является особенно важным, если в рамках системы
налогообложения предприятия необходимо вести учет расходов (ОСНО, УСН
Доходы минус расходы, ЕСХН). Если контрагенты компании будут признаны
недобросовестными, то расходы по сделке с ними не будут приниматься
налоговой инспекцией, соответственно, предприятию придётся заплатить
больше налогов, даже если хозяйственная операция была реальной и
экономически обоснованной.
3. Необходимо соблюдать требования к заключению контрактов. Кроме
того, что для каждого вида сделок есть свои условия, без которых договор будет
признан незаключённым, существуют требования к реквизитам и форме
документа. Обязательно проверяйте полномочия лица, который подписывает
договор, без этого сделка не будет иметь правовых последствий.