25
предприятие может принять решение при учете доходов и расходов не
соблюдать допущение временной определенности фактов хозяйственной
деятельности и использовать кассовый метод учета. Такая возможность
подтверждается и п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации». В общем случае
расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место,
независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной
формы осуществления (допущение временной определенности фактов
хозяйственной деятельности). Однако если организацией принят в
разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и
товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на
поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу,
оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы
оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения
задолженности.
При избрании кассового метода учета доходов и расходов следует
учитывать следующее. Затраты, связанные с производством и реализацией
продукции, работ, услуг, отражаются на счете 20 «Основное производство»
только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной
заработной платы, начисленных амортизационных отчислений и других
оплаченных затрат. По дебету счета 41 «Товары» обособленно отражается до
момента поступления денежных средств фактическая себестоимость
отгруженных (проданных) товаров. Выручка от продажи при кассовом
методе отражается в бухгалтерском учете только при поступлении денежных
средств.
Однако для определения финансовых результатов в бухгалтерском
учете все же более правомерно применять общепринятый метод учета
выручки - по мере отгрузки продукции.
На отчетную дату малое предприятие должно составить
бухгалтерский баланс. В нем показываются остатки (итоговые значения)
активов и обязательств на эту дату. Для его составления используются
26
данные регистров бухгалтерского учета.
На основании информационного письма Минфина России от
01.11.2014 № ПЗ-3/2014 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства»
(далее - Информация № ПЗ-3/2014) необходимо малым предприятиям вести
бухгалтерский учет по упрощенной форме. Важным моментом являются
критерии отнесения предприятий к малому бизнесу, которые прописаны в
ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и
среднего предпринимательства в Российской Федерации» (далее - Закон №
209-ФЗ). В данном законе отражено, что к субъектам малого
предпринимательства относят предприятия, отвечающими по критериям
численности, дохода, остаточной стоимости имущества, доли участия РФ.
При этом необходимо учесть еще требования, прописанные в главе
26.2 «Упрощенная система налогообложения»
1
, которая тоже раскрывает
критерии отнесения предприятиям к малым для применения специального
режима в виде упрощенной системы налогообложения.
Вне зависимости от применения УСН организации обязаны вести
бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность. Аналогичное
мнение высказано в Письмах Минфина России от 04.02.2013 № 07-01-
06/2253, от 23.10.2014 № 03-11-09/80. Кроме этого закон №402-ФЗ дает
право некоторым экономическим субъектам применять упрощенный способ
ведения бухгалтерского учета, а также составлять упрощенную
бухгалтерскую (финансовую) отчетность. К ним на основании п. 4 ст. 6
Закона № 402-ФЗ относятся:
- субъекты малого предпринимательства;
- некоммерческие организации;
- организации, получившие статус участников проекта по
осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их
1
«Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 21.07.2014) (с
изм. и доп., вступ. в силу с 01.10.2014)
27
результатов в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2012 № 244-ФЗ
«Об инновационном центре «Сколково».
Таким образом, на основании анализа проведенных документов,
предприятия, применяющие УСН, имеют право на использование
упрощенной формы ведения бухгалтерского учета.
В типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для
субъектов малого предпринимательства утвержденных Приказом Минфина
России от 21.12.1998 № 64н, указано, что в формы упрощенных вариантов
ведения учета входят 2 формы, представленные на рисунке 2.
Рисунок 2 - Формы ведения бухгалтерского учета в упрощенном
варианте
На основании изучения письма Минфина России - Информации №
ПЗ-3/2014 можно выделить следующие положения, которыми представлен
упрощённый вариант ведения учета:
28
1) сокращение синтетических счетов при составлении рабочего плана
счетов в организации, что облегчает ведение документов;
2) использование упрощенной системы регистров бухгалтерского
учета в виде ведомостей Согласно п. 4 Информации № ПЗ-3/2014, в
зависимости от характера и объема учетных операций это может быть форма
без использования (простая форма) или с использованием регистров;
3) использование кассового метода учета доходов и расходов;
4) составление бухгалтерской отчетности в сокращенном варианте.
При этом при использовании любого варианта ведения упрощенного
бухгалтерского учета на основании п.п. 7-14 Информации № ПЗ-3/2014
разрешается осуществлять следующие действия, отраженные на рисунке 3:
29
Рисунок 3 - Требования к ведению упрощенного варианта
ведения учета
В соответствии с п. 17 Информации № ПЗ-3/2014 субъекты малого
предпринимательства могут составлять бухгалтерскую отчетность в
сокращенном объеме. В частности, решение вопроса о включении в
бухгалтерскую отчетность субъекта малого предпринимательства отчета об
изменениях капитала и отчета о движении денежных средств определяется
необходимостью приведения в отчетности дополнительных сведений, без
которых невозможна оценка финансового положения организации или
30
финансовых результатов ее деятельности.
Субъект малого предпринимательства может использовать
упрощенные формы бухгалтерского баланса и отчета о финансовых
результатах, что следует из п. 18 Информации № ПЗ-3/2014. Формы
указанной отчетности приведены в Приложении № 5 к Приказу Минфина
России от 02.07.2012 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности
организаций» (далее - Приказ № 66н).
В соответствии с Законом № 402-ФЗ и Приказом № 66н субъекты
малого предпринимательства вправе самостоятельно принять решение о
формировании бухгалтерской отчетности - по упрощенной системе или в
общем порядке.
Упрощенная система бухгалтерской отчетности состоит из
бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. При этом отчеты
могут включать показатели только по группам статей без их детализации по
статьям.
В сокращенном варианте бухгалтерской отчетности приводится
наиболее важная информация, раскрывающая основные факты финансово-
хозяйственной деятельности. Такая отчетность обосновывается следующими
пояснениями:
1) приводятся те положения учетной политики, которые необходимы
для объяснения порядка формирования показателей бухгалтерского баланса
и отчета о финансовых результатах. Например, использовался ли кассовый
метод учета доходов и расходов, учитывался ли наряду с текущим
отложенный налог на прибыль, факты перспективного изменения учетной
политики или перспективного пересчета при исправлении существенных
ошибок и т.п.;
2) приводится информация о существенных фактах хозяйственной
жизни, не раскрываемая показателями бухгалтерского баланса и отчета о
финансовых результатах. Например, о существенных операциях с
собственниками (учредителями), таких как начисления и выплаты
31
дивидендов, вклады в уставный капитал и т.п.
При принятии решения о формировании бухгалтерской отчетности в
общем порядке субъект малого предпринимательства должен соблюдать
общие требования к бухгалтерской отчетности, установленные Положением
по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ
4/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, а
также требования п. п. 1 - 4 Приказа Минфина России от 02.07.2012 № 66н
«О формах бухгалтерской отчетности организаций».
При составлении сокращенного варианта бухгалтерской отчетности,
необходимость учесть, что в отчетности не раскрываются данные о
связанных сторонах, о сегментах, о прекращаемой деятельности, и
необходимо отражать в бухгалтерской отчетности любые последствия
изменения учетной политики перспективно, а также исправлять
существенные ошибки, которые повлияют на состав прочих доходов или
расходов текущего отчетного периода (п. 22 Информации № ПЗ-3/2014).
2
Перед малым предприятием, как и перед любым другим, встает
вопрос о применении того или иного режима налогообложения.
Единых систем налогообложения малого и среднего бизнеса не
существует. Основные меры государственной политики различных стран по
отношению к малому и среднему бизнесу в основном направлены на
решение проблем, которые возникают прежде всего из-за размера этого
бизнеса в сравнении с крупными предприятиями.
Сложившаяся международная практика налогообложения
предусматривает по отношению к субъектам малого и среднего
предпринимательства два основных подхода.
Первый подход заключается в использовании пониженных ставок по
отношению к налоговой базе, определяемой в соответствии с общими
правилами.
2
Семенихин В. Бухгалтерский учет при УСН. Об изменениях, внесенных Федеральным законом № 344-ФЗ
// Финансовая газета № 2 , 2015
32
То есть происходит снижение ставки налога на доходы корпораций по
сравнению со ставками для крупных компаний (Великобритания, Канада,
Бельгия). Законодательство же России, Германии и Чехии не содержит
положений о пониженных ставках по налогу на прибыль для малого и
среднего бизнеса.
Хотя более низкие ставки налога на прибыль для малого и среднего
бизнеса вводятся в качестве самостоятельного направления налоговой
политики, помимо установления налоговых льгот.
Второй и более распространенный подход предполагает
использование специальных режимов налогообложения. Один из вариантов -
введение различных упрощенных способов определения налоговой базы.
Другой вариант - вмененное налогообложение, предполагающее косвенную
оценку потенциального дохода налогоплательщика и введение
фиксированного налога, заменяющего один или несколько налогов.
Упрощенный способ налогообложения предусматривает сохранение
для малых предприятий всех видов налогов при одновременном упрощении
порядка их расчетов (включая упрощенные методы определения налоговой
базы и методы ведения учета) и взимания (периодичность, освобождение от
авансовых платежей и т.д.).
Вмененное налогообложение, напротив, предполагает оценку
потенциального дохода налогоплательщика на основании косвенных
признаков и установление фиксированных платежей в бюджет, заменяющих
один или несколько традиционных налогов.
1.3 Особенности налогообложения организаций малого бизнеса
У малого бизнеса существует возможность самостоятельного выбора
налогообложения, благодаря чему создаваемые предприятия имеют
доступные и комфортные условия для своего функционирования. Малые
предприятия составляют отдельную группу, которая пользуется особыми
33
льготами при уплате налога на прибыль. Одна из льгот по налогу на прибыль
предусмотрена только для тех из них, которые производят и одновременно
перерабатывают сельскохозяйственную продукцию, производят
продовольственные товары, товары народного потребления, строительные
материалы, медицинскую технику, лекарственные средства и изделия
медицинского назначения, а также строят объекты жилищного,
производственного, социального и природоохранного назначения (включая
ремонтно-строительные работы). Льгота заключается в том, что эти малые
предприятия не уплачивают налог на прибыль в первые два года работы, при
условии, что выручка от указанных видов деятельности превышает 70%
общей суммы выручки от реализации ими продукции (работ, услуг). В третий
и четвертый год работы они уплачивают налог в размере соответственно 25%
и 50% от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от
указанных видов деятельности составляет свыше 90% общей суммы выручки
от реализации ими продукции (работ, услуг) [6].
Льготное налогообложение малого бизнеса является приоритетным
направлением государственной поддержки. В настоящее время в России
основными налоговыми режимами для субъектов малого бизнеса являются:
единый налог на вменённый доход (ЕНВД), упрощённая система
налогообложения (УСН), Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН),
Патентная налоговая система (ПНС) (Приложение А). Особые режимы в
системе налогообложения могут использоваться для некоторых категорий
предпринимателей (Приложение Б).
ЕСХН (Единый сельскохозяйственный налог) - льготный режим,
введенный для стимулирования развития сельскохозяйственных
производителей. ЕСХН предусматривает наименьшую нагрузку, платеж по
нему составляет всего 6% от разницы доходов и расходов предпринимателей.
Но он фиксирует и четкие условия работы в системе: применить такой
режим разрешено лишь тем, чьи доходы от изготовления и продажи
сельхозпродукции больше 70% от общего оборота. Нарушение такого
34
требования грозит переводом фирмы на общий режим налогообложения и
пересчетом всех налогов за период, когда выявлено нарушение, штрафами и
иными санкциями.
ЕСХН по закону необходимо начислить и заплатить дважды в год –
авансовый платеж за полугодие – до 25 июля текущего года, полный расчет
произвести за год, до 31 марта следующего года.
ПНС (Патентная система налогообложения). Патенты вводятся не для
всех видов деятельности, а лишь для тех категорий, которые в субъекте
Федерации считаются приоритетными. Список утверждается и публикуется в
региональных официальных источниках, в него регулярно вносятся
изменения.
Этот тип обложения позволяет минимизировать расходы на
осуществление учета, как налогового, так и бухучета, поскольку не требует
предоставления налоговой деклараций и отчетов. Разрешен к использованию
лишь физическими лицами (индивидуальными предпринимателями). Сумма
перечисления снижена по сравнению с иными видами, это стало мерой для
стимулирования нужных региону отраслей, позволяющей развивать частную
деятельность и бизнес в государстве.
Плата за патент направляется в бюджет дважды в год. Первая часть –
одна треть от суммы – в течение первого квартала года или 90 дней с даты
перехода на патент (если компания образована и приняла ПНС не с 1 января).
Вторая – две трети, до конца налогового периода.
Применение ПНС строго ограничено по величине выручки (до 60
миллионов рублей в год) и численности сотрудников (до 15 человек).
Упрощенную систему налогообложения именуют сокращенно – УСН
или УСНО. Упрощенная система налогообложения - один из специальных
налоговых режимов, предназначенный для малого бизнеса. Регулируется НК
РФ - Главой 26.2. Упрощенная система налогообложения [1].
Упрощенная система налогообложения это так называемый
специальный налоговый режим, предусматривающий более льготный режим