22
объекта материальных ресурсов, экономически необходимых для производства
товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Отсутствие необходимых условий для достижения результатов
соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия
управленческого или технического персонала, основных средств,
производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций,
которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если
для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных
хозяйственных операций.
Совершение операций с товаром, который не производился или не мог
быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах
бухгалтерского учета.
В совокупность признаков обстоятельств, являющихся основанием для
признания налоговой выгоды, относятся следующие:
- создание организации незадолго до совершения хозяйственной
операции;
- взаимозависимость участников сделок;
- неритмичный характер хозяйственных операций;
- нарушение налогового законодательства в прошлом;
- разовый характер операций;
- осуществление операций не по месту нахождения налогоплательщика;
- осуществление расчетов с использованием одного банка;
- осуществление транзитных платежей между участниками
взаимосвязанных хозяйственных операций;
- использование посредников при осуществлении хозяйственных
операций.
К типичным признакам фирм-однодневок можно отнести следующие:
- на балансе контрагента нет основных средств и другого имущества, без
которого нельзя исполнить обязательства по сделке;
23
- в штате числится один человек, обычно генеральный директор, он же
главный бухгалтер и единственный учредитель;
- у поставщика нет расходов на текущую деятельность: оплату
коммунальных услуг, аренды, услуг связи, выплату заработной платы;
- контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации, по нему
нет офиса, нет работников;
- поставщик не сдает в инспекцию отчетность либо сдает с нулевыми или
минимальными оборотами;
- поставщик (контрагент) не платит налогов и страховых взносов в фонды
либо уплачивает минимальные суммы.
Многие суды отклоняют доводы налоговиков о взаимоотношениях
покупателя с фирмами-однодневками, имеющими признаки, указанные выше, и
отменяют доначисления, если покупатель доказывает реальность сделки.
Поэтому, обратим внимание на существенные доводы, на основании которых
арбитры принимают решение в пользу налоговиков [24].
1. Поставщик отгрузил товары покупателю раньше, чем они
заключили договор. Налоговики на практике сверяют даты договора и
первичных учетных документов. Если накладная датирована раньше договора,
это вызовет вопросы инспекции даже в той ситуации, когда у поставщика нет
явных признаков фирмы-однодневки. Например, именно из-за путаницы в
датах Арбитражный суд Западно-Сибирского округа признал сделки
фиктивными (постановление от 13.05.16 № А27-15861/2015). В этом споре
стороны ошиблись в двух моментах:
- одну партию товара поставщик передал покупателю до заключения
договора;
- другую партию товара покупатель принял к учету за один день до ее
ввоза на территорию России.
У поставщика были типичные признаки для однодневки. Вместе с
путаницей в датах суд окончательно признал поставщика сомнительной
структурой и отказал покупателю в учете расходов и вычете «входного» НДС.
24
2. У поставщика и покупателя один IP-адрес. Совпадение IP-адресов
участников сделки говорит о круговом движении денег. Так считают налоговые
инспекторы. Ведь деньгами нескольких компаний управляет одно лицо с
одного компьютера. Если контрагент похож на сомнительную структуру,
налоговики снимут у покупателя расходы и вычет НДС по этой сделке. Многие
суды с этим согласны (постановления Арбитражных судов Западно-Сибирского
от 10.06.2016 № А67-3682/2015, Уральского от 27.05.16 №А60-32705/2015 и
Московского от 02.09.15 № А40-183993/2014 округов). Причем даже когда IP-
адреса совпадали через звено. Например, одинаковыми оказались адреса у
поставщика первого звена и последнего покупателя, а между ними было еще
три посредника с другими IP-адресами. Еще налоговики отслеживают время
платежей в цепочке. Если разница не превышает 5 минут, это дополнительный
аргумент в пользу фиктивности сделки. Суды это учитывают и снимают
расходы (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.04.2015
№ А60-27706/2014).
3. Сотрудник контрагента признался, что напечатал первичные
учетные документы по просьбе директора. В рамках выездной налоговой
проверки налоговые инспектора вправе допросить сотрудников покупателя и
поставщика на основании п.1 ст.90 НК РФ. Имеют место случаи, когда на
допросах бухгалтеры признаются, что по указанию или просьбе генерального
директора печатали первичные документы от имени разных компаний. Эти
признания инспекторы используют в суде. Именно показания работников
поставщика и дружественных ему компаний оказались последними доводами в
пользу нереальности сделки (постановление Арбитражного суда Северо -
Кавказского округа о 23.05.16 № А53-7033/2015). Главный бухгалтер
поставщика сознался, что изготовил закупочные акты и другие документы по
поручению учредителя. Главный бухгалтер не знал, была ли сделка в
действительности. Другой сотрудник пояснил, что поставщик почти год уже не
работает. Неизвестно, в какой организации числится этот сотрудник. Но он
находился на объекте, адрес которого указан в лицензии поставщика. Теперь в
25
этом здании расположен офис другой компании. Но у нее и поставщика один
учредитель. Налоговые инспекторы обнаружили у поставщика и другие
признаки фирмы-однодневки. Суд согласился, что эти признаки вместе с
показаниями работников доказывают недобросовестность компании и
фиктивность сделок с ней. В итоге, суд снял расходы покупателя по
сомнительным сделкам.
4. Расходы контрагента не соответствуют его виду деятельности.
Анализ доходов и расходов сомнительных контрагентов – еще один способ,
используемый в ходе налоговой проверки инспекторами налогового органа.
Для этого изучаются банковские выписки. Если доходы и расходы контрагента
явно из разных сфер деятельности, налоговики наказывают покупателя.
Например, в одном из дел инспекторы проанализировали выписки контрагента
за три года. Оказалось, он получал доходы от выполнения строительно-
монтажных работ, продажи строительных материалов и оборудования. А
расходы производились на покупку ценных бумаг. Покупатель утверждал, что
контрагент предоставлял ему в аренду спецтехнику с персоналом. Но на
балансе поставщика основные средства отсутствовали и отсутствовали
технические специалисты. Суд признал, что реальные виды деятельности
контрагента неизвестны. Вместе с другими признаками однодневки это
доказывает фиктивность сделок. Поэтому арбитры отказали покупателю в
вычете «входного» НДС (постановление Арбитражного суда Московского
округа от 12.05.16 № А40-51860/15).
5. Покупатель больше двух лет не оплачивал полученные товары. На
сомнительность сделки иногда указывают действия покупателя, а не
поставщика. Например, покупатель не оплатил купленные товары или услуги.
Срок оплаты давно прошел. Это навело налоговых инспекторов на мысль, что
стороны заключили сделку только на бумаге. У сделки нет разумной деловой
цели. Иначе продавец или исполнитель потребовал бы деньги. Если у
поставщика есть признаки однодневки, налоговики признают сделку
фиктивной. Например, постановление Арбитражного суда Северо-Западного
26
округа от 15.01.16 № А56-36436/2014. По договору покупатель обязан оплатить
товар в течение 360 дней с момента поставки. Просрочка превысила 2,5 года.
Стороны не пытались урегулировать задолженность, соглашений об отсрочке
или рассрочке платежа не заключали. Суд решил, что организации создали
видимость сделки, чтобы покупатель минимизировал налоги. Поэтому арбитры
отказали покупателю в вычете «входного» НДС.
Учитывая изложенное выше, делаем вывод о том, что выездная налоговая
проверка является самым актуальным и эффективным способом налогового
контроля, поскольку позволяет наиболее полно и обстоятельно проверить
исполнение налогоплательщиком обязанностей, возложенных на него
законодательством о налогах и сборах, выявить факты нарушения налогового
законодательства и предупредить совершение налоговых правонарушений в
дальнейшем.
При проведении выездной налоговой проверки налоговые органы вправе
производить следующие процедуры налогового контроля: инвентаризацию
(п.13 ст.89 НК РФ), осмотр (ст.91. 92 НК РФ), истребование документов
(информации) (ст.93, 93.1 НК РФ), выемку (ст.94 НК РФ), экспертизу (ст.95 НК
РФ), допрос (ст.90 НК РФ), вызов в качестве свидетеля (ст.90 НК РФ),
получение экспортного заключения (ст.95 НК РФ), привлечение переводчика
(ст.97 НК РФ).
Формы документов,
иркутской
сопровождающие выездную налоговую проверку,
утверждены
общей
приказом ФНС
пункт
России от 08.05.2015 N
россии
ММВ-7-2/189@ [17].
Планирование проверок представляет собой открытый процесс,
построенный на отборе налогоплательщика по критериям риска. Данные
критерии опубликованы на сайте Федеральной налоговой службы. Необходимо
отметить, что сам по себе факт соответствия налогоплательщика критериям
еще не означает, что у него есть нарушения налогового законодательства и что
при выездной налоговой проверке ему обязательно будут предъявлены
налоговые претензии. Решение о предъявлении налоговых претензий за
нарушение налогового законодательства принимается только на основании
27
всестороннего анализа финансово-хозяйственной деятельности
налогоплательщика и соответствующих первичных документов.
Далее рассмотрим выездную налоговую проверку на примере
конкретного налогоплательщика.
28
ГЛАВА 2. ВЫЕЗДНАЯ НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА НА ПРИМЕРЕ
ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ
«РЕГИОН СИБИРЬ»
2.1. Состав и структура налогового органа, проводившего проверку
Общества с ограниченной ответственностью «Регион Сибирь»
Межрайонная Инспекция Федеральной Налоговой службы России № 18
по Иркутской области находится в городе Усолье-Сибирское. Структура
налогового органа представлена на рисунке 4 [7]:
Рис. 4. Структура Межрайонной ИФНС России № 18 по Иркутской области
Начальник инспекции
Заместитель
начальника
инспекции
Отдел предпроверочного анализа и истребования
документов
Отдел выездных проверок
Отдел работы с налогоплательщиками
Отдел регистрации и учета налогоплательщиков
Начальник
отдела общего
обеспечения
Правовой
отдел
Приемная
Заместитель
начальника
инспекции
Отдел камеральных проверок № 1
Отдел камеральных проверок № 2
Отдел камеральных проверок № 3
Отдел камеральных проверок № 4
Отдел камеральных проверок № 5
Заместитель
начальника
инспекции
Аналитический отдел
Отдел урегулирования задолженности и
обеспечения процедур банкротства
Отдел информационных технологий
29
Общая численность инспекции по состоянию на 31.10.2017 года
составила 151 человек.
В таблице 1 представлены сведения о проведенных камеральных и
выездных проверках за период 2014-2016 годы Межрайонной ИФНС России №
18 по Иркутской области [9, 10, 11]:
Таблица 1
Сведения о проведенных камеральных и выездных проверках МИФНС
России № 18 за период 2014-2016 годы
Наименование показателей
Количество,
единиц
Дополнительно
начислено
платежей
(включая
налоговые
санкции и
пени), тыс.руб.
Из графы
3 налогов
1
2
3
4
2016 год
Камеральные проверки
43 231
19 975
11 552
Выездные проверки организаций,
индивидуальных предпринимателей и других
лиц, занимающихся частной практикой, в т.ч.
27
125 895
94 148
проверки организаций
25
125 015
93 391
проверки индивидуальных предпринимателей и
других лиц, занимающихся частной практикой
2
880
757
2015 год
Камеральные проверки
34 304
17 863
10 667
Выездные проверки организаций,
индивидуальных предпринимателей и других
лиц, занимающихся частной практикой, в том
числе:
18
117 644
86 387
проверки организаций
15
99 996
71 583
проверки индивидуальных предпринимателей и
других лиц, занимающихся частной практикой
3
17 648
14 804
2014 год
Камеральные проверки
35 730
13 710
8 388
Выездные проверки организаций,
индивидуальных предпринимателей и других
лиц, занимающихся частной практикой, в том
числе:
31
71 105
53 323
проверки организаций
31
71 105
53 323
проверки индивидуальных предпринимателей и
других лиц, занимающихся частной практикой
30
Из показателей, приведенных в таблице 1 делаем вывод о положительной
динамике доначислений по камеральным и выездным налоговым проверкам. В
2016 году по сравнению с 2015 годом дополнительно начислено по выездным
проверкам на 8 251 тыс.руб. больше, темп роста составил 107%; по
камеральным проверкам дополнительно начислено 2 112 тыс. руб., темп роста
составил 111,8%. Суммарные доначисления составили 10 363 тыс.руб., темп
роста составил 107,6%.
На рисунке 5 приведены начисления (включая налоговые санкции и пени)
по камеральным и выездным налоговым проверкам за период 2014-2016 годы
по Межрайонной ИФНС России № 18 по Иркутской области [9, 10, 11].
Рис. 5. Сведения о начисленных платежах по камеральным и выездным
налоговым проверкам МИФНС России № 18
Начисления по выездным проверкам в общих начислениях по инспекции
составили в 2014 году 84%, в 2015 году 87%, в 2016 году 86%. В таблице 2
приведены показатели деятельности отдела выездных проверок Межрайонной
13710
17863
19975
71105
117644
125895
0
20000
40000
60000
80000
100000
120000
140000
2014 2015 2016
Сведения о начисленных платежах (включая налоговые санкции и пени)
по камеральным и выездным налоговым проверкам
Камеральные проверки, тыс.руб. Выездные проверки, тыс.руб.
31
инспекции федеральной налоговой службы № 18 по Иркутской области за 9
месяцев 2017 года. За 9 месяцев 2017 года проведено 12 выездных проверок,
что на 8 проверок меньше, чем за аналогичный период прошлого года. Однако
сумма доначислений на одну результативную проверку в 2017 году
увеличилась и оставила 7 372 тыс.руб., что на 1 225 тыс.руб. больше по
сравнению с аналогичным периодом прошлого года.
Таблица 2
Основные показатели деятельности отдела выездных проверок МИФНС
России № 18
Показатель
9 месяцев
2017 года
9 месяцев
2016 года
Отклонения
Среднесписочная численность, чел.
9,5
10,5
-1,0
Количество проверок на 1 сотрудника
1,37
2,09
-0,72
Штатная численность сотрудников, чел.
14
14
0
Количество выездных проверок
12
20
-8
Сумма доначислений на одну
результативную выездную проверку,
тыс.руб.
7 371,9
6 146,9
1 225,0
Средняя продолжительность выездной
налоговой проверки, дней
61
49
12
Структура доначислений по результатам выездных проверок за 2016 год
приведена на рисунке 6: