55
Нематериальные активы учитываются на счете 04. Единицей учета является
инвентарный объект. Амортизация нематериальных активов производится
линейным методом. Суммы начисленной амортизации отражаются на счете 05
«Амортизация нематериальных активов» и учитываются в составе расходов по
тем видам деятельности, в которых они используются. При этом в учетной
политике есть оговорка, что организация не осуществляет переоценку объектов
НМА.
Мы уже знаем, основным видом деятельности ООО «Брянский Бройлер»
является разведение сельскохозяйственной птицы, в частности, кур. И вопрос
об учете птицы рассмотрен в одном из пунктов учетной политике для целей
бухгалтерского учета. Учет ведется согласно Методическим рекомендациям по
учету затрат в животноводстве, утв. Приказом Минсельхоза РФ от 02.02.2004 N
73 и Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету затрат на
производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в
сельскохозяйственных организациях, утв. Приказом Минсельхоза РФ от
06.06.2003 N 792.
Учет птицы отражается на 11 счете в разрезе субсчетов, так как курочки
учитываются по видам и половозрастным группам:
-Ремонтный молодняк:
Племенная курочка родительских линий;
Племенной петушок родительских линий.
- Родительское стадо:
Курица
Петух.
- Цыпленок Бройлер.
Движение птицы на выращивании и откорме отражается на счете
11.0000 «Животные на выращивании и откорме», а затраты на их содержание и
выход продукции отражаются на счете 20.0000 «Основное производство».
Ремонтный молодняк и Цыпленок Бройлер систематически
дооцениваются после каждого взвешивания на полученный в результате
56
доращивания и откорма прирост живой массы. Сумма дооценки определяется
умножением плановой себестоимости 1 кг прироста на количество прироста по
каждому виду и половозрастной группе птицы. Оценка птицы на выращивании
и откорме по плановой себестоимости в конце отчетного периода
корректируется до уровня фактической после составления расчета
себестоимости. Если фактическая окажется выше плановой себестоимости,
делаются записи на дооценку, если ниже, то делаются сторнировочные записи.
Отчетным периодом калькуляции фактической себестоимости птицы на
выращивании, откорме устанавливается период фактического выращивания,
откорма – тур.
Запасы ООО «Брянский Бройлер» состоят из нескольких блоков,
соответственно, учитываются на различных счетах бухгалтерского учета.
Приобретение сырья и материалов ведется с применением счета 15 в
корреспонденции со счетами 60, 71, 76. Оценка материалов, отпущенных в
производство (проданных, выбывших по иным основаниям), производится
методом ФИФО – по стоимости первых по времени приобретения.
Материальные ценности, со сроком полезного использования более 12 месяцев
и в отношении которых выполняются условия признания их основными
средствами, но стоимостью на дату принятия к бухгалтерскому учету не более
40 000 рублей учитываются в составе материально производственных запасов
на счете 10.0000 «Сырье и материалы» на соответствующем субсчете и
полностью списываются по мере отпуска их в эксплуатацию в
общеустановленном порядке. При этом, после передачи их в производство,
учитываются на забалансовом счете 000.950 «Малоценное имущество» по
стоимости приобретения.
Готовая продукция отражается в бухгалтерском учете по нормативной
(плановой) производственной себестоимости с отдельным учетом отклонений
от фактической себестоимости). Учет готовой продукции осуществляется на
счете 43 «Готовая продукция». Реализованная готовая продукция списывается
со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».
57
В ООО «Брянский Бройлер» спецодежда принимается к бухгалтерскому
учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью
спецодежды, приобретенной за плату, признается сумма фактических затрат
организации на приобретение, за исключением НДС. Оценка спецодежды,
отпущенной со склада, производится по методу ФИФО. Списание стоимости
специальной одежды в дебет соответствующих счетов учета затрат на
производство производится единовременно в момент ее передачи (отпуска)
сотрудникам организации. При этом, переданная сотруднику организации
спецодежда учитывается на забалансовом счете 000.91 «Спецодежда» по
стоимости приобретения. Списание спецодежды с забалансового счета
осуществляется при ее фактическом физическом износе на основании акта на
списание.
Счет 41 «Товары» применяется в случаях, когда какие-либо изделия,
материалы, продукты приобретаются специально для продажи или когда
стоимость готовых изделий, приобретаемых для комплектации на
промышленных предприятиях, не включается в себестоимость выпускаемой
продукции, а подлежит возмещению покупателями отдельно. Отпущенные или
отгруженные покупателям (заказчикам) товары, выручка от реализации
которых признана в бухгалтерском учете, списываются со счета 41 «Товары» в
дебет счета 90 «Продажи». Оценка товаров, отпущенных покупателям,
производится методом ФИФО.
В отдельные пункты учетной политики для целей бухгалтерского учета
ООО «Брянский Бройлер» выделены учет расходов будущих периодов, учет
финансовых вложений, учет займов и кредитов.
В учетной политике резервы предстоящих расходов не создаются,
порядок создания оценочных резервов не предусмотрен.
Бухгалтерская отчетность составляется в соответствии с требованиями
следующих нормативных документов:
- пп.1 ст.3, ст.13-19 Закона 402-ФЗ,
58
- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ4/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н,
- Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утв. Приказом Минфина РФ
от 28.06.2010 № 63н,
- Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций».
- Положением по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных
средств» (ПБУ 23/2011), утв. приказом Минфина РФ от 02.02.2011 N 11н.
Бухгалтерская отчетность создается в программе «Налогоплательщик
ЮЛ» на основании оборотно-сальдовой ведомости, сформированной в
программе Navision. Бухгалтерская отчетность ООО «Брянский Бройлер»
состоит из четырех форм: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках,
отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств. Также
составляется пояснительная записка к бухгалтерскому балансу и отчету о
прибылях и убытках.
Как уже оговаривалось ранее, ООО «Брянский Бройлер» помимо
учетной политики для целей бухгалтерского учета утверждает учетную
политику для целей налогового учета.
ООО «Брянский Бройлер» находится на общей системе
налогообложения, соответственно, Обществу необходимо формировать
налоговую базу отдельно для каждого налога. Исчисление налогов, сборов,
страховых взносов ведется на основе регистров бухгалтерского учета и иной
дополнительной информации, необходимой для ведения налогового учета.
Учетная политика для целей налогообложения разбита на разделы,
соответствующие отдельно каждому налогу.
Первый раздел посвящен особенностям учета налога на добавленную
стоимость. В учетной политике для целей налогового учета также указано, что
Обществом ведется раздельный учет операций с отражением по субсчетам
счета 90. ООО «Брянский Бройлер» применяет ставки 0%, 10%, 18% (с 2019
59
гола 20%), также отдельно ведутся необлагаемые НДС операции
(предоставление в наем жилых помещений, реализация земельных участков,
предоставление денежных займов юридическим и физическим лицам),
операции, по которым НДС исчисляется налоговым агентом.
ООО «Брянский Бройлер» ведет раздельный учет НДС, предъявленного
поставщикам и подрядчикам. При этом используются субсчета по счету 19.
Если расходы принимаются к вычету пропорционально стоимости
отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, используется
пропорция облагаемых и необлагаемых операций и применяется правило 5%, и
составляются налоговые регистры, утвержденные учетной политикой для целей
налогового учета.
Второй, самый большой раздел посвящен налогу на прибыль. ООО
«Брянский Бройлер» для учета доходов и расходов использует метод
начисления и применяет налоговый регистр, разработанный организацией.
Доходы включают в себя доходы от реализации и внереализационные
доходы. Датой получения доходов от реализации признается дата перехода
права собственности на продукцию, иное имущество, имущественные права,
результаты выполненных работ или дата оказания услуг независимо от
фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг)
и (или) имущественных прав) в их оплату.
Расходы включают прямые, косвенные, внереализационные расходы.
Стоит отметить, в учетной политике для целей налогообложения, учет
амортизации основных средств ведется линейным способом, в отличие от
учетной политики для целей бухгалтерского учета.
Для целей налогообложения используются данные бухгалтерского учета
о стоимости приобретенных сырья и материалов (аналитические данные по
счету 10 «Материалы»).Сырье и материалы при их списании в состав
материальных расходов оцениваются по методу ФИФО.
Имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев, в
отношении которого выполняются условия признания их основными
60
средствами, со стоимостью на дату принятия к учету не более 40 000 рублей,
при передаче в эксплуатацию единовременно списываются в составе
материально-производственных запасов.
Налоговая декларация по налогу на прибыль предоставляется
ежеквартально нарастающим итогом не позднее 28 календарных дней со дня
окончания соответствующего отчетного периода. Налоговую декларацию по
итогам года представляется ООО «Брянский Бройлер» не позднее 28 марта
года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Третий раздел учетной политики для целей налогового учета посвящен
НДФЛ, четвертый раздел- налогу на имущество организаций.
Налог на имущество рассчитывается в налоговом учете на основании
данных об основных средствах предприятия, сформированных в бухгалтерском
учете. Объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для
российских организаций признается движимое и недвижимое имущество,
учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в
соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
31
ООО «Брянский Бройлер» имеет несколько категорий, которые
облагаются налогом на имущество, налоговая база в отношении каждой из них
формируется отдельно. Также ведется раздельный учет имущества,
необлагаемого налогом, или освобождаемого от налогообложения(в
соответствии с региональным законодательством), ведется в таблицах Excel.
Изучив учетную политику ООО «Брянский Бройлер», выяснилось, что
на предприятии используется смешанный подход к установлению правил
постановки бухгалтерского учета, заключающийся в централизованном
установлении основополагающих принципов и правил бухгалтерского учет,
обеспечивающих доступность и полезность финансовой информации, которые
корректируются с учетом специфики деятельности предприятия в доступных
рамках. Таким образом, смешанный подход ведения бухгалтерского учета
31
Налоговый Кодекс РФ часть первая от 31.07.1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ (с
изменениями и дополнениями от 01.05.2019 г)
61
позволяет исследуемому предприятию более четко построить свою учетную
политику, учитывая особенности своей деятельности.
Руководствуясь законодательством Российской Федерации о
бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих
бухгалтерский учет, ООО «Брянский Бройлер» самостоятельно формирует
свою учетную политику, исходя из структуры, отрасли и других особенностей
деятельности. Принятая учетная политика применяется последовательно из
года в год. Изменения учетной политики производятся в случаях изменения
законодательства РФ или нормативных актов, органов, осуществляющих
регулирование бухгалтерского учета, разработки исследуемым предприятием
новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения
условий деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных
бухгалтерского учета изменения учетной политики у исследуемого
предприятия вводятся с начала финансового года.
Аудит учетной политики является важным инструментом контроля над
ее соблюдением на предприятии, с помощью аудита подтверждается
эффективность учетной политики, исходя из результатов проверки
разрабатываются рекомендации для конкретного предприятия.
Прежде чем разрабатывать рекомендации, проведем оценку
эффективности учетной политики ООО «Брянский Бройлер» для целей
бухгалтерского и налогового учета.
Учетная политика предприятия должна состоять из двух частей –
организационно-технической и методологической.
В учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «Брянский
Бройлер» частей три. В первой части указаны правовые документы,
регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета.
Вторая (организационная) часть учетной политики включает в себя
порядок ведения учета, рабочий план счетов, первичные учетные документы и
регистры бухгалтерского учета, порядок документооборота, порядок сдачи и
особенности отражения информации в бухгалтерской отчетности, порядок
62
инвентаризации имущества и обязательств, способы оценки активов и
обязательств, порядок пересчета стоимости активов и обязательств, стоимость
которых выражена в иностранной валюте, расчеты по налогу на прибыль.
В учетной политике указано, что бухгалтерский учет ведется
бухгалтерской службой Общества, а также сторонней организацией ООО
«Мираторг-Белгород» на основании договора. Это соответствует содержанию
закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
32
В учетной политике для целей бухгалтерского учета указано, что ООО
«Брянский Бройлер» для ведения бухгалтерского учета использует программу
«Microsoft Dynamics NAV». Программа современная, подвержена
модификациям. Программисты и консультанты по этому программному
обеспечению постоянно обновляют модули, как только появляются новые
версии (бланки) унифицированных первичных документов (к примеру, счета-
фактуры, универсальные передаточные документы и т.п.).
ООО «Брянский Бройлер» в совей учетной политике указало, что
финансовую отчетность следует составлять в соотвествии с требованиями и
допущениями следующих нормативных документов:
- пп.1 ст.3, ст.13-19 Закона 402-ФЗ,
- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ4/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н,
- Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утв. Приказом Минфина РФ
от 28.06.2010 № 63н,
- Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций».
- Положением по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных
средств» (ПБУ 23/2011), утв. приказом Минфина РФ от 02.02.2011 N 11н.
32
Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ (с изменениями от 28.11.2018 N 444-ФЗ)
63
Однако стоит заметить, что почти все положения уже претерпели
изменения и утверждены новыми приказами Министерства финансов РФ. В
учетную политику на 2019 год следует внести изменения.
Методологический раздел учетной политики для целей бухгалтерского
учета ООО «Брянский Бройлер» состоит из нескольких подразделов, которые
содержат все методы бухгалтерского учета, выбранные организацией. Это
большой плюс, многими авторами приветствуется разбивка этого раздела в
соответствии с объектами учета, отраженными в учетной политике.
Бухгалтерский учет основных средств ведется согласно ПБУ 6/01.
Активы, в отношении которых выполняются условия принятия их на
учет в качестве основных средств и стоимостью не более 40 000 руб. за
единицу, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в
составе материально-производственных запасов. Отражение этой информации
в учетной политике положительно сказывается на качестве учета, так как
между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает разницы, связанной с
тем, что в налоговом учете такие активы могут быть списаны на затраты, а в
бухгалтерском учете на них может начисляться амортизация.
В учетной политике ООО «Брянский Бройлер» указано, что начисление
амортизации по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию с
01.01.2018 г., производится способом списания стоимости по сумме чисел лет
срока полезного использования. В отношении объектов основных средств,
введенных в эксплуатацию до 01.01.2018 г. начисление амортизации по
объектам основных средств производится линейным способом. При вводе в
эксплуатацию - срок полезного использования в отношении объектов основных
средств, вводимых в эксплуатацию с 01.01.2018 г. устанавливается в целых
годах. Очевидно, в учетную политику на 2018 год по этому пункту были
внесены изменения. Это связано с тем, что ООО «Брянский Бройлер» является
крупным сельхозпроизводителем и имеет налоговые льготы по налогу на
имущество и налогу на прибыль согласно региональному законодательству
64
Брянской области.
33
Однако эти льготы ограничены временными рамками.
Соответственно, ускорив амортизацию имущества сейчас (способом списания
стоимости по сумме чисел лет) предприятие будет иметь выгоду в будущем,
когда будет производить выплаты по налогу на имущество и налогу на
прибыль.
Срок полезного использования амортизируемого имущества
устанавливается специальной комиссией по основным средствам и
нематериальным активам, при вводе объекта основных средств в эксплуатацию.
Этот пункт важен в учетной политике, так как согласно действующему
Классификатору основных средств, срок в каждой из десяти амортизационных
групп варьируется (например, пятая группа – семь-десять лет).
34
Предприятие
может проставить в основном средстве срок амортизации семь лет (по нижней
границе), а может и десять лет (по верхней границе), при этом, в первом случае
основное средство будет амортизировано быстрее.
При использовании методов по остаточной стоимости и по сумме чисел
лет полезного использования, в первый год суммы амортизации значительно
выше, чем при использовании линейного метода, однако в последующие годы
суммы амортизационных отчислений постепенно снижаются. Это можно
наглядно увидеть на графике, представленном на рисунке 2.
35
33
Закон Брянской области от 09.06.2015 N 41-З "Об инвестиционной деятельности в Брянской области" (от
27.05.2016 N 44-З)
34
Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (ред. № 526 от 28.04.2018) "О Классификации основных
средств, включаемых в амортизационные группы"
35
Шегурова В. П., Скворцова Ю. Н. Приемы бухгалтерского учета в области снижения налога на прибыль
[Текст] // Проблемы и перспективы экономики и управления: материалы II Междунар. науч. конф. (г. Санкт-
Петербург, июнь 2013 г.). — СПб.: Реноме, 2013. — С. 77-79. — URL https://moluch.ru/conf/econ/archive/77/3971/