22
фактические затраты принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме
кредиторской задолженности.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой
организацией, определяется как сумма фактических затрат (материальные
затраты, затраты на оплату труда, затраты на услуги сторонних организаций,
прочие затраты) на их создание (изготовление).
Нематериальные активы считаются созданными самой организацией в
случае, когда:
исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
полученные в порядке выполнения служебных и профессиональных
обязанностей работников организации или по конкретному заданию
работодателя, принадлежит организации-работодателю;
исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
полученное автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся
работодателем, принадлежит организации-заказчику;
свидетельство на товарный знак или на право пользования
наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных
организацией по договору дарения или в иных случаях безвозмездной передачи,
определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия их к
бухгалтерскому учету. Если не существует реальной рыночной стоимости,
первоначальная стоимость нематериальных активов определяется независимой
экспертизой, либо по остаточной стоимости с добавлением необходимых затрат
по подготовке и использованию.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату)
неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров,
переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость этих товаров
устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно
организация определяет стоимость аналогичных товаров.
23
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей),
переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам,
величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией
устанавливается исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах
приобретаются аналогичные нематериальные активы, но не ниже балансовой
стоимости, по которой данный актив числится на балансе передающей стороны
[28, с.72].
В процессе использования нематериальных активов организация имеет
право не чаще одного раза в год (на конец отчетного периода) переоценивать
объекты нематериальных активов по восстановительной стоимости путем
доведения стоимости до рыночных цен (документальное подтверждение) с
отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное
не установлено законодательством ПМР.
В процессе использования нематериального актива возможны
последующие затраты для его сохранения или увеличения срока полезного
использования. Если произведенные затраты приводят к увеличению будущей
экономической выгоды (дохода) по сравнению с величиной выгоды,
определенной при приобретении (создании) нематериального актива, то такие
затраты капитализируются путем отнесения их на увеличение стоимости
данного актива.
В случае когда последующие затраты не способствуют увеличению
экономической выгоды (дохода), то данного рода затраты относятся на
увеличение себестоимости выпускаемой продукции в том периоде, в котором
они возникли.
Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении
определена в иностранной валюте производится в рублях путем пересчета
иностранной валюты по курсу Приднестровского Республиканского банка,
действующему на дату приобретения организацией объектов по праву
собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
В оценке нематериальных активов можно использовать три основных
24
подхода: доходный, затратный, сравнительный.
Для определения стоимости поступивших или созданных
нематериальных активов, при применении предприятием доходного
подхода, все объекты нематериальных активов принятых к учету,
оценивают по обычной текущей стоимости приобретения, с учетом тех
будущих выгод которые предприятие получит при его эффективном
использовании.
Самым распространенным примером, который можно привести по
данному подходу оценки объекта нематериальных активов, это приемы
метода освобождение от роялти. Этот метод оценки нематериальных
активов, обычно используют относительно лицензий и полученных
патентов предприятием.
Как экономическая категория, роялти рассматривается как
отчисления лицензиару, за эксплуатацию объектов интеллектуальной
собственности.
Многие предприятия, имеющие способность как финансовую, так и
экономическую, вкладывают средства в патенты, либо в объекты
интеллектуальной собственности, так как обычно по ним самая высокая
доля дополнительной прибыли, в частности от 5 -20%.
Если предприятия смогли внести средства в новый объект
интеллектуальной собственности, которого не было на рынке объектов
интеллектуальной собственности, доля от приобретения в прибыли будет
варьировать в размерах до 50% ежегодно [33, с.376].
В экономике определено, что на используемый доходный подход,
опираются два самых распространенных метода: метод дисконтированных
доходов и капитализированный подход, то есть подход, когда доходы
капитализируются.
Дисконтированные доходы предусматривают, что на предприятии
доходы рассчитываются исходя из доходов будущих периодов, которые
инвестор предполагает получить за определенный период времени, которые
25
будут преобразованы в текущую действующую стоимость имеющихся
нематериальных активов.
Доходы будущих периодов включают:
потоки денежных средств получаемых предприятием в течение
полезного срока эксплуатации объекта нематериальных активов, то есть это
чистая прибыль инвестора, которую он будет получать в результате владения
данным видом собственности, которая моет выступать в роли дивидендов,
арендных платежей, либо иных денежных потоков;
потоки денежных средств, поступившие на расчетный и валютный счет,
в результате реализации объектов нематериальных активов, которые были
реализованы в конце периода полезного эксплуатирования объектов
нематериальных активов.
Метод дисконтированных доходов, определенно включают такие
элементы как начисленный сложный процент доходности, накопление как
средства учета доходов, дисконтирование и соответственно аннуитет.
Обычно, инвестированный капитал возрастает согласно установленным
сложным процентам начисления доходов. В связи с этим есть возможность
установить и рассчитать определенную норму доходности, которая обычно в
учете определяет прирост, единицы капитала по истечении оговоренного
периода.
В методе дисконтированных доходов норму дохода называют ставкой
дисконта.
Используемый метод накапливания (капитализации) в расчетах
достаточно легок, что непосредственно определяет его простоту учитывающий
его непосредственное достоинство.
Данный метод имеет одну черту, которая привязывает данный метод к
статистическим приемам, и к конкретному и определенному периоду его
эффективного использования.
Обычно, экономисты при расчете текущей действующей стоимости
поступивших или созданных нематериальных активов, при применении данного
26
метода осуществляются три последовательные этапы расчета цены:
расчеты чистого дохода за отчетный год;
использование и выбор метода капитализации, который должен быть
естественно связан с имеющимся коэффициентом дохода, который может быть
капитализирован в течение отчетного года;
определение текущей стоимости имеющихся на балансе
нематериальных активов.
Другой не менее значимый и широко распространенный подход при
определении рыночной стоимости нематериальных активов, на основании ранее
применяемых аналогичных нематериальных активов – сравнительный подход.
Обычно, предприниматели используют данный подход, для определения
рыночной стоимости нематериальных активов, по тем сделкам, которые часто
встречаются на рынке. [35, с.176]
Согласно данному методу, потенциальный инвестор, предусматривает
тот факт, что за данный объект нематериальных активов он не будет оплачивать
больше чем стоимость аналогичного объекта, который по своим
функциональным назначением не отличается от данного объекта.
Обычно стоимость реализации таких же предметов, используется
предприятием в качестве информационной базы для определения окончательной
стоимости объекта нематериальных активов.
Если предприятие, при определении рыночной стоимости
нематериальных активов, используют сравнительный подход, тогда разработка
стоимости осуществляется по следующим установленным этапам:
Этап 1.Исследование соответствующего рынка нематериальных активов,
сбор и обработка экономической информации о прошедших сделках с
аналогичными видами нематериальных активах на данном рынке
нематериальных активов.
Аналитики предприятии, прежде чем определить окончательную цену,
сначала собранную информацию о аналогичных сделках проверяется несколько
раз, и только потом дают оценку качества информации.
27
Если объекты нематериальных активов уже реализованы, исходя из
полученной информации об их реализации, необходим убедится в том, что
оценка данных поданных активов сопоставима, с другими нематериальными
активами по своим функциональным и иным назначениям.
Этап 2.Сбор, обработка и проверка полученной информации. Каждый раз
при предоставлении информации, необходимо убедится в том, что на цену
нематериальных активов не повлияли никакие форс-мажорные факторы, либо
иные чрезвычайные обстоятельства, что могли исказить цену объекта
нематериальных активов. Кроме того, проверки подвержены еще и дата сделки,
физическая и иная характеристика аналогичного объекта нематериальных
активов.
Этап 3.Сравнение. На этом этапе сравнивается оцениваемый объект
нематериальных активов, с другими аналогичными объектами. С целью
определения возможных отличий по дате реализации, по наличию у объекта
дополнительных функциональных элементов, место его назначения и
местоположению и пр. Все выявленные отличия в процессе сопоставления
объектов нематериальных активов, все они должны быть зафиксированы и
достаточно полно учтены.
Этап 4.Корректировка данных. В этом случае, расчет и определение
оценки нематериальных активов приводится путем корректировки стоимости на
некоторые аналогичные нематериальные активы.
Если оцениваемый объект нематериальных активов отличается от
аналогичных объектов нематериальных активов, в стоимость оцениваемого
вносится изменения на стоимость выявленных отличий, но только в том случае
если оцениваемые объекты нематериальных активов обладают теми же
характеристиками, как и аналогичные объекты. Для того, чтобы провести анализ
цен на аналогичных объекты нематериальных активов, аналитики предприятия,
должны в обязательном порядке осуществить следующие процедуры:
1) определение стоимости дополнительных элементов путем парных
сравнений;
28
2) определение корректирующих коэффициентов, учитывающих
различия между объектами по отдельным параметрам;
3) расчет стоимости по удельным стоимостным показателям, единым для
определения группы аналогичных объектов;
4) расчет стоимости с помощью мультипликатора дохода;
5) расчет стоимости с помощью корреляционных моделей.
Расчет стоимости дополнительных качественных элементов
нематериальных активов, обычно осуществляется путем сравнения стоимость
двух групп объектов нематериальных активов: те которые имеют эти
дополнительные документы, и те которые не обладают данными элементами.
[25, с.148]
Если для расчета стоимости объектов нематериальных активов,
аналитики предприятия используют корректирующие коэффициенты, тогда
исследуемые объекты нематериальных активов, должны отличаться по
техническим и иным параметрам.
Качественные характеристики, уровень функционального назначения,
удобства в эксплуатации и комфортность использования, эти элементы должны
быть обязательно учтены при формировании стоимости объектов
нематериальных активов.
Если определение стоимости нематериальных активов производится на
основании удельных показателей, тогда, как объекты которые сравниваются по
своему функциональному назначению однородны, однако, могут различаться по
их размеру и мощности. В этом случае обычно выводятся удельные цены на
выбранную единицу нематериальных активов.
Способ расчета стоимости с помощью мультипликатора дохода,
представляющего собой отношения цены аналогичного объекта к ежегодному
доходу его владельца; применим к тем нематериальным активам,
функционирование которых приносит доход. Если оценивают нематериальные
активы предприятия в целом, то применяют мультипликатор Р/Е (цена к доходу
на акцию), если оценивают нематериальные активы, включающие только
29
недвижимость предприятия, то расчет ведут с помощью мультипликатора
валового рентного дохода GRM, который представляет собой отношение цены
аналогичного объекта к валовой ренте его владельца. Порядок расчета такой. Для
каждого аналогичного объекта рассчитывают мультипликатор дохода, затем
выводят усредненное значение мультипликатора для всей группы объектов.
Стоимость данного объекта получают умножением усредненного
мультипликатора на прогнозируемую величину дохода от данного объекта.
Расчет стоимости нематериальных активов с помощью корреляционной
модели возможен в том случае, когда имеется достаточно большое количество
аналогичных объектов и можно путем статистической обработки информации
построить корреляционную модель, описывающую зависимость вероятной цены
объекта от 2-2 его основных параметров.
На основе затратного подхода определяют стоимость воспроизводства.
При использовании затратного подхода нематериальные активы оцениваются
как сумма затрат на их создание, приобретение и введение в действие.
Хотя при затратном подходе оцененная стоимость может значительно
отличаться от рыночной стоимости, так как между затратами и полезностью нет
прямой связи, тем не менее встречается немало случаев, когда оправдан именно
затратный подход, например:
для исчисления налога на имущество,
для целей страхования отдельных составляющих имущества,
при судебном разделе имущества между собственниками,
при распродаже имущества на открытых торгах,
для бухгалтерского учета основных фондов;
при переоценке основных фондов.
Главный признак затратного подхода — это поэлементная оценка, то есть
оцениваемые нематериальные активы расчленяются на составные части,
делается оценка каждой части, а затем стоимость всех нематериальных активов
получают суммированием стоимостей его частей.
30
В зависимости от характера оцениваемых нематериальных активов
применяют различные методы затратного подхода. Поэтому здесь речь идет об
общей последовательности расчетов по данному подходу, выполняемых в
несколько этапов [22, с.78].
Этап 1. Анализ структуры нематериальных активов и выделение их
составных частей (компонентов), оценка стоимости которых будет производится
дисконтировано различными методами. Если нужно оценить предприятие в
целом, а не только его нематериальные активы, то в нем выделяют такие
компоненты как: основные фонды (земля, здания, сооружения, машины и
оборудование), оборотные материальные средства, денежные средства.
Этап 2. Выбор наиболее подходящего метода оценки стоимости для
каждого компонента нематериальных активов и выполнение расчетов. Для
определения стоимости земельного участка применяют специальные методы,
известные из теории оценки недвижимости, или расчеты ведут по ценам за 1
квадратный метр, применяемым при начислении земельного налога.
Этап 3. Оценка реальной степени износа компонентов нематериальных
активов. Термин «износ» в теории оценки понимается как утрата полезности
объекта, а следовательно и его стоимости по различным причинам, то есть не
только вследствие фактора времени. Этот термин в ином смысле употребляется
в бухгалтерском учете, где под износом или амортизацией понимается механизм
переноса издержек на себестоимость продукции на протяжении нормативного
срока службы объекта.
Этап 4. Расчет остаточной стоимости компонентов нематериальных
активов и суммарная оценка остаточной стоимости всех нематериальных
активов. Остаточную стоимость на дату оценки получается вычитанием из
стоимости размера накопленного износа.[23, с.113]
1.3 Переоценка и инвентаризация нематериальных активов
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и
31
финансовой отчетности организации обязаны проводить периодическую
проверку наличия числящегося на балансе имущества, его сохранности и
правильности хранения, т.е. инвентаризацию, в ходе которой проверяются и
документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка по местам их
эксплуатации, а также по обособленным подразделениям.
Законодательством предусмотрены следующие случаи проведения
инвентаризации:
а) при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях,
предусмотренных законодательством, при преобразовании государственного
или муниципального унитарного предприятия;
б) перед составлением годовой финансовой отчетности, кроме объектов
основных средств, инвентаризация которых проводилась не ранее 1 октября
отчетного года. Инвентаризация недвижимых объектов основных средств может
проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет,
если иное не предусмотрено учетной политикой;
в) при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи
дел);
г) при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также
порчи ценностей;
д) в случаях стихийных бедствий, пожара, аварий или других
чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
е) при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением
ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях,
предусмотренных законодательством ПМР;
ж) при проведении переоценки, предусмотренной учетной политикой.
Организация вправе сама решать, когда проводить инвентаризацию
нематериальных активов (определяет дату проведения, перечень объектов
основных средств) и это должно быть предусмотрено в ее учетной политике.
Для проведения инвентаризации приказом руководителя организации
(форма № ИНВ-2,) назначается инвентаризационная комиссия в составе