Обратим внимание еще на один вопрос, не получивший ответа в
законодательстве. Следует ли учитывать уплаченные (неуплаченные)
страховые взносы, включенные в предмет преступлений, предусмотренных
рассматриваемыми уголовно-правовыми нормами, Федеральным законом от 29
июля 2017 г. № 250-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс
Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской
Федерации в связи с совершенствованием правового регулирования
отношений, связанных с уплатой страховых взносов в государственные
внебюджетные фонды»
1
, при определении крупного или особо крупного
размера задолженности по налогам, сборам и таким взносам за период трех
финансовых лет подряд, в том числе и за годы, предшествовавшие введению в
действие данного законодательного решения? Анализ практики показал
отсутствие единообразия при решении данного вопроса. В частности, имеют
место судебные решения, признающие, что уплаченные страховые взносы
необходимо учитывать с учетом положений об обратной силе уголовного
закона, т.е. принимать во внимание такие взносы, уплаченные в период,
который предшествовал вступлению в силу отмеченных законодательных
изменений. По нашему мнению, такой подход не учитывает, что новые
положения уголовного закона неразрывно связаны с соответствующими
положениями законодательства о налогах и сборах, которое ранее не
регулировало отношения, связанные с уплатой страховых взносов. Кроме того,
следует учитывать, что включение страховых взносов в предмет
рассматриваемых преступлений одновременно ухудшило положение их
плательщиков, уклоняющихся от соответствующей обязанности.
Представляется, что складывающаяся практика, характеризующаяся
различными подходами к учету страховых взносов при определении крупного
или особо крупного размера недоимки по рассматриваемым уголовно-
1 См.: Федеральный закон от 29 июля 2017 г. № 250-ФЗ «О внесении изменений в
Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской
Федерации в связи с совершенствованием правового регулирования отношений, связанных с
уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды» // СЗ РФ. 2017. № 31
(ч. I). Ст. 4799.
35
правовым нормам, указывает на необходимость разрешения данного
проблемного вопроса непосредственно в Федеральном законе, внесшем
соответствующие изменения в УК РФ, за счет указания на то, что недоимка по
страховым взносам, равно как и их уплата, подлежат учету для целей уголовной
ответственности начиная со дня вступления в силу таких законодательных
изменений.
1.3. Организация расследования налоговых преступлений
на современном этапе
Надлежащая организация расследования налоговых преступлений -
важнейший элемент уголовной политики государства в сфере предупреждения,
выявления и пресечения налоговых преступлений. В последние годы, после
упразднения федеральных органов налоговой полиции, к компетенции которых
относился весь комплекс мероприятий - от выявления признаков преступлений
до направления уголовных дел в суд, уголовная политика в указанной сфере
переживала трудные времена. Определенными группами лоббистов
последовательно и настойчиво принимались все меры для того, чтобы
максимально снизить эффективность уголовно-правовых норм, а также
механизмов их применения. Делалось это посредством разных методов, в том
числе путем корректировки норм процессуального и материального права.
В итоге редакции налоговых составов Уголовного кодекса РФ (УК РФ), а
также коррелирующих с ними специальных норм Уголовно-процессуального
кодекса РФ сделали ст. ст. 198–199.2 УК РФ, по сути, чисто номинальными и
декоративными. Кроме того, была разорвана единая правоохранительная
цепочка: от выявления налогового преступления, которым занимались органы
внутренних дел, до направления уголовного дела в суд, чем стали заниматься
следователи Следственного комитета Российской Федерации.
Существенно затрудняющим расследование налоговых преступлений и
привлечение виновных к ответственности стал фактор наличия акта
36
документальной проверки, проведенной налоговым органом, как единственного
условия возбуждения уголовного дела. В результате такого положения
количество возбуждаемых уголовных дел снизилось в разы, а нормы о
преюдициональном значении решения арбитражных судов окончательно
похоронили всякие попытки приструнить налоговых уклонистов.
Разрывая единую цепь выявления, пресечения и расследования налоговых
преступлений, либеральные бизнес-идеологи не рассчитывали на то, что
Следственный комитет Российской Федерации по-государственному четко и
бескомпромиссно отнесется к возложенной на него непростой задаче.
Надо признать, что за восемь с лишним лет исключительной
подследственности налоговых преступлений органы внутренних дел не в
полной мере справились с задачей надлежащей организации их расследования.
Не были учтены наработки и методики следственных подразделений
упраздненной налоговой полиции, не приняты необходимые управленческие
решения, не приняты меры по налаживанию надлежащего межведомственного
взаимодействия, системно не повышался профессиональный уровень
следователей в финансовой и налоговой сферах и т.д. Оставляли желать
лучшего и оперативные материалы и наработки по данной тематике.
Тем не менее налоговая преступность оставалась одним из существенных
слагаемых экономической преступности, включающей прежде всего уклонение
от налогообложения, которое в последние годы приобрело наиболее сложные
формы.
Общественная опасность уклонения от уплаты налогов и сборов
заключается в неисполнении конституционной обязанности платить законно
установленные налоги и сборы, а также в непоступлении денежных средств в
бюджетную систему Российской Федерации, что в свою очередь крайне
негативно сказывается на финансово-экономическом состоянии общества и
государства.
С 2011 года расследование уголовных дел о налоговых преступлениях
отнесено к исключительной компетенции Следственного комитета Российской
37
Федерации (Федеральный закон от 29 декабря 2009 г. № 383-ФЗ). С этого
времени в Следственном комитете РФ приняты все необходимые меры к
надлежащей организации расследования данного вида преступлений.
В первую очередь во всех следственных органах была введена
специализация следователей по расследованию преступлений в сфере
налогообложения. Изданы методические рекомендации по расследованию
данных преступных посягательств. На базе академий Следственного комитета
РФ на регулярной основе организовано обучение сотрудников по специальной
программе, посвященной особенностям расследования преступлений в сфере
налогообложения
1
.
В центральном аппарате СК РФ создано специализированное
подразделение по осуществлению процессуального контроля за
расследованием налоговых преступлений, что позволяет вести на данном
направлении деятельности целенаправленную и системную работу.
В наиболее крупных территориальных следственных управлениях
образованы специализированные подразделения, число которых по мере
необходимости растет. В настоящее время в 12 следственных управлениях
Следственного комитета по субъектам Российской Федерации созданы и
функционируют специализированные следственные подразделения по
расследованию налоговых преступлений. Данные подразделения образованы на
уровне аппаратов региональных следственных управлений. К их компетенции
отнесено проведение процессуальных проверок по сообщениям и
расследование уголовных дел о налоговых преступлениях. Такие
подразделения созданы в главных следственных управлениях по г. Москве,
Московской области, г. Санкт-Петербургу, Красноярскому краю, в
следственных управлениях по Республике Башкортостан, Пермскому краю,
Воронежской, Кировской, Нижегородской, Иркутской, Кемеровской и Омской
областям. Кроме того, в 10 следственных управлениях все налоговые
1 Соловьев И.Н. О некоторых вопросах организации расследования налоговых преступлений
на современном этапе // Российский следователь. 2019. № 10. С. 6–8.
38
преступления (или их большинство) расследуются в отделах по расследованию
особо важных дел наряду с другими преступлениями.
С декабря 2011 г. поводом для возбуждения уголовных дел о налоговых
преступлениях могли являться только материалы, направленные налоговыми
органами (Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 407-ФЗ). Однако в связи с
внесенными в 2014 г. поправками в Уголовно-процессуальный кодекс
Российской Федерации (Федеральный закон от 22 октября 2014 г. № 308-ФЗ)
возбуждать уголовные дела данной категории стало возможным и на основании
других источников информации о признаках этих преступлений, в первую
очередь материалов оперативно-разыскной деятельности органов внутренних
дел. Казалось бы, открывается широкий простор для выявления налоговых
преступлений методами оперативно-разыскной деятельности, появляется
перспектива не только успешной реализации оперативных материалов,
возбуждения уголовного дела, но и судебного рассмотрения с последующим
приговором обвиняемому. Именно отсутствие таких перспектив, как
представляется сотрудникам подразделений экономической безопасности и
противодействия коррупции, выступает в качестве причин сбоев в системной
работе в сфере налогообложения.
Несмотря на это, большая часть налоговых мошенничеств по-прежнему
выявляется в ходе проводимых налоговыми органами проверочных
мероприятий. Следственным комитетом и Федеральной налоговой службой с
момента отнесения к подследственности Следственного комитета налоговых
преступлений принимаются целенаправленные, последовательные меры для
организации эффективной борьбы с преступлениями в сфере налогообложения,
в частности, заключено Соглашение о взаимодействии между Следственным
комитетом Российской Федерации и Федеральной налоговой службой от 13
февраля 2012 г. № 101-162-12/ММВ-27-2/3.
Кроме того, в СК РФ сформирована положительная практика издания
совместных с ФНС России документов методического характера, в которых до
территориальных следственных и налоговых органов доводятся общие
39
требования и направления в работе по борьбе с нарушениями в налоговой
сфере. Одним из последних важных таких документов являются совместные
методические рекомендации по вопросу «Об исследовании и доказывании
фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)»,
изданные в июне 2017 г.
1
Причиной их разработки явилось понимание возможности и желание
средствами налогового контроля фиксировать обстоятельства,
свидетельствующие об умышленном характере действий недобросовестного
налогоплательщика, и в дальнейшем собранные данные включать в состав
материалов, направляемых в следственные органы для решения вопроса о
возбуждении уголовного дела.
Тем не менее, с учетом того что уголовная ответственность за неуплату
налогов может наступить только за умышленные деяния, а налоговое
законодательство допускает наступление налоговой ответственности также и за
деяния, совершенные по неосторожности, основной массив поступающих из
налоговых органов материалов не содержит сведений об умышленных
действиях налогоплательщика, что влечет с учетом значительного времени,
потраченного на проведение налоговой проверки, утрату возможности собрать
доказательства умысла ввиду осведомленности налогоплательщика и принятых
им мер по их сокрытию.
Кроме того, во всех регионах страны созданы и действуют
межведомственные рабочие группы из числа сотрудников Следственного
комитета РФ, налоговых органов, а также органов внутренних дел. Их основной
задачей является оперативное решение возникающих в регионе вопросов
противодействия налоговой преступности.
С 2013 года на федеральном уровне на базе Следственного комитета РФ
функционирует межведомственная рабочая группа по вопросам
противодействия преступлениям в сфере налогообложения (в состав группы
входят представители Следственного комитета РФ, ФНС России, МВД России
1 Доведены до налоговых органов письмом ФНС России от 13 июля 2017 г. № ЕД-4-2/13650.
40
и Генеральной прокуратуры Российской Федерации), которая решает наиболее
концептуальные вопросы и формирует правовые позиции по сложным
юридическим проблемам.
В результате принимаемых мер борьба с налоговой преступностью на
сегодняшний день приобрела качественно иной уровень. Так, если в течение
первых двух-трех лет расследования данного вида преступлений следователями
СК РФ ежегодно в среднем возбуждалось 1,5 тыс. уголовных дел, а удельный
вес возбужденных уголовных дел от числа поступивших сообщений о
преступлении составлял в среднем 16%, то есть лишь по каждому шестому
поступившему сообщению о преступлении возбуждалось уголовное дело, то в
2016 – 2017 гг. этот показатель составил 6 тыс. Удельный вес возбужденных
уголовных дел при этом вырос до 44% (в 2016 г. – 38%), то есть по каждому
второму поступившему сообщению о налоговом преступлении было
возбуждено уголовное дело.
При этом сумма возмещенного в процессе расследования уголовных дел
и проведения процессуальных проверок ущерба выросла до 35,2 млрд руб. (в
2017 г.) и 32,5 млрд руб. (в 2016 г.). Арестовано имущества на 11 млрд руб. (в
2016 г. - на 7,9 млрд руб.). В первые годы максимально возмещенный ущерб
соответствовал 15 млрд руб., что составляло менее половины от причиненного.
Арестовывалось имущества на сумму в среднем от 1 до 2 млрд руб.
Весьма важным является то, что именно средствами уголовно-
процессуального принуждения сегодня обеспечивается поступление в бюджет
более половины от выявленного ущерба. Кроме того, после возбуждения
уголовного дела часть лиц, подозреваемых в совершении налоговых
преступлений, добровольно возмещают ущерб с целью прекращения
уголовного преследования по ст. 28.1 УПК РФ.
В целом улучшились результаты работы следственных органов по
рассмотрению материалов налоговых проверок, поступающих из налоговых
органов. Показатели положительных процессуальных решений о возбуждении
уголовных дел достигли отметки в 35%, то есть по каждому третьему
41
материалу налоговой проверки сегодня возбуждается уголовное дело (при этом
в 2011 г. рассмотрение лишь каждого 11-го материала завершалось
возбуждением уголовного преследования).
Вышесказанное свидетельствует о том, что сегодня удалось переломить
ситуацию, когда налоговые составы УК РФ носили лишь чисто номинальный
характер и не имели силы превенции. Следственным комитетом РФ
принимаются надлежащие меры для организации эффективной работы по
организации расследования налоговых преступлений, что делает уголовную
политику государства по противодействию налоговой преступности более
жизнеспособной.
42
Глава 2. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПОРЯДКА ВОЗМЕЩЕНИЯ
ВРЕДА И МАТЕРИАЛЬНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА СОВЕРШЕНИЕ
НАЛОГОВОГО ПРЕСТУПЛЕНИЯ
2.1. Виды вреда, причиняемого налоговым преступлением
Возмещение вреда, причиненного преступлением – это одна из основных
задач органов предварительного расследования, вытекающая из принципа
уголовного процесса - защита прав и законных интересов лиц и организаций,
потерпевших от преступлений (ст. 6 УПК РФ). В случае подачи потерпевшим
гражданского иска органы предварительного расследования должны выполнить
указанную задачу.
Существуют определенные трудности при вынесении судебных решений
по рассматриваемой категории дел, поскольку отсутствует однородная
судебная практика их рассмотрения.
Рассматривая дела указанной категории суды руководствуются ст. 1064
Гражданского кодекса РФ
1
(далее – ГК РФ), предусматривающей, что вред,
причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред,
причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном
объеме лицом, причинившим вред, а также Постановлением Пленума
Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами
законодательства об ответственности за налоговые преступления»,
разъяснившим, что в приговорах по делам о преступлениях, предусмотренных
ст. 198 - 199.2 УК РФ, должно содержаться решение по предъявленному
гражданскому иску. Истцами по нему могут выступать налоговые органы или
органы прокуратуры, а в качестве гражданского ответчика может быть
привлечено физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с
1 Гражданский кодекс (часть вторая) от 26 января 1996 № 14-ФЗ: принят Государственной
Думой 22 декабря 1995 года // Собрание законодательства РФ. - 29.01.1996. - № 5. - Ст. 410.
43
законодательством (ст. 1064 и 1068 ГК РФ) несет ответственность за вред,
причиненный преступлением (ст. 54 УПК РФ
1
).
Существует проблема соотношения указанных норм с нормами
налогового законодательства РФ.
Первая позиция судов: отказ во взыскании - лицом, юридически
обязанным платить налоги, выступает не должностное лицо организации, а
сама организация-налогоплательщик, в связи с чем взыскание ущерба с
должностного лица не основано на законе
2
.
Второй подход: сумма возмещения вреда с организации
налогоплательщика взыскана быть не может, в связи с чем взыскание
возмещения вреда производится с физического лица, которое выступало
должностным лицом организации-налогоплательщика, осужденного за
налоговые преступления. Сумма взыскания определяется суммой
неуплаченных налогов организации, где субъект исполнял обязанности
должностного лица
3
, однако проверка указанного обстоятельства производится
не во всех случаях
4
.
Третий подход – взыскание с должностного лица (пример подобного
судебного акта приведен в Приложении 1)
5
.
1 Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 № 174-ФЗ (ред. от
27.12.2019, с изм. от 30.01.2020)// Российская газета. № 249, 22.12.2001. Далее – УПК РФ.
2 См.: Апелляционное определение Самарского областного суда от 19 августа 2013 г. по делу
№ 33-7592; Апелляционное определение Пермского краевого суда от 24 апреля 2013 г. по
делу № 33-3094; Апелляционное определение Пермского краевого суда от 19 декабря 2012 г.
по делу № 33-11047; Апелляционное определение Пермского краевого суда от 28 мая 2012 г.
по делу № 33-3769; Определение Липецкого областного суда от 19 декабря 2012 г. по делу №
33-3047/2012; Апелляционное определение Орловского областного суда от 15 августа 2012 г.
по делу № 33-1527; Апелляционное определение Свердловского областного суда от 19 марта
2014 г. № 33-3329/2014; Апелляционное постановление Московского областного суда от 15
января 2015 г. по делу № 22-147/15.// СПС «Консультант Плюс» по состоянию на 01.02.2020.
3 См.: Апелляционное определение Московского городского суда от 28 октября 2013 г. по
делу № 11-33895; Апелляционное определение Московского городского суда от 28 июля
2014 г. по делу № 33-27848; Апелляционное определение Верховного Суда Республики Коми
от 24 декабря 2012 г. по делу № 33-5859/2012г. // СПС «Консультант Плюс» по состоянию на
01.02.2020.
4 См.: Апелляционное определение Московского городского суда от 8 сентября 2014 г. по
делу № 33-18581; Апелляционное определение Московского городского суда от 28 ноября
2014 г. по делу № 33-37650/14; Апелляционное определение Архангельского областного суда
от 27 июня 2013 г. по делу № 33-3666; Апелляционное определение Архангельского
областного суда от 22 июля 2013 г. № 33-4292; Апелляционное определение Архангельского
областного суда от 25 июля 2013 г. по делу № 33-4316/13; Апелляционное определение
Хабаровского краевого суда от 4 июля 2012 г. по делу № 33-3530/2012 // СПС «Консультант
Плюс» по состоянию на 01.02.2020.
5 Постановление Президиума Московского областного суда от 13 марта 2013 г. № 96 // СПС
44