экономическую преступность. Он сегодня представляет собой сильное средство
противодействия теневой экономике и коррупции.35
Подводя итог, можно резюмировать, что в связи с отсутствием закрепления
на законодательном уровне понятия «налоговая ответственность», как и ранее, так
и сейчас авторами предлагаются разнообразные мнения по поводу ее правовой
природы. Но, более подходящим в современных условиях является все-таки
мнение, что налоговая ответственность должна рассматриваться как разновидность
административной ответственности, так как налоговые преступления обладают
административно-правовой природой, а производства по делам об
административных и налоговых правонарушениях особых различий не имеют. В
связи с этим, имеющиеся нормы и санкции в налоговом законодательстве и
отсутствие самого определения налоговой ответственности приводит к размытости
классических видов юридической ответственности, на что многими учеными и
практиками не раз обращалось внимание и предлагалось внести изменения в
соответствующее законодательство, закрепив административные составы в одном
из кодексов - КоАП РФ или НК РФ.
35 Мацкевич И.М. Причины экономической преступности: учебное пособие. - М., 2017. - С.
23
1.3. Понятие и состояние налоговой преступности в современной России
Зарождение современной налоговой преступности, в первую очередь
связано с происходящими изменениями в сфере экономики, а также социальной
жизни общества России, сопровождавшие появление и развитие рыночных
отношений за последние годы. С появлением частной собственности в экономике
появились некоторые противоречия между интересами государства и общества, с
одной стороны, и новыми собственниками - с другой. Многие предприниматели
всевозможными способами пытались увеличить свои доходы, в первую очередь за
счет скрытия налоговых платежей.
В условиях централизованной экономики термины «налоговые
преступления» и «налоговая преступность» вообще отсутствовали. На
сегодняшний же день эти проблемы представляют собой большую угрозу для
финансово-экономической и социальной стабильности общества России. В России
в результате уклонения от уплаты налогов ежегодно недополучает до половины
налоговых поступлений в бюджет,36 что серьезно уменьшает его возможности по
защите социальных прав граждан.
Широта налоговой преступности в РФ на данный момент несет большую
опасность экономической безопасности страны. Связано это, в первую очередь с
тем, что в данную сферу все больше внедряются организованная преступность и
коррупция, растет с каждым годом влияние криминальных элементов на
деятельность коммерческих банков, внешнюю экономику, кредитных организаций
и других структур, которые занимают главные позиции в экономике страны. Очень
многие организации и предприятия всех форм собственности надлежаще не
оформляют сделки и не уплачивают налоги.
Уклонение от уплаты налогов на сегодняшний день является одним из видов
налоговых преступлений и налоговой преступности. Само понятие «налоговое
преступление» в законодательстве не содержится, не смотря на то, что оно
постоянно употребляется в уголовно-правовой науке и некоторых нормативных
актах. На законодательном уровне изначально он был официально прописан в 1993
'’б Привалов К.В. Налоговая преступность в современной России: состояние и основные направления
профилактики // Вестник Герценовского университета. - 2013. - № 2. - С. 130.
24
году в Законе Российской Федерации «О федеральных органах налоговой
полиции», статья 2 которого относила к задачам федеральных органов налоговой
полиции выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и
правонарушений.37 В последующем данный закон утратил силу.
В Пленуме Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 6438 впервые с
учетом современных условий был точно указан перечень этих преступлений:
- уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198
УК РФ);
- уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК
РФ);
- неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ);
- сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно
производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УК РФ).
Но, и это не решило вопрос о самом понятии «налоговое преступление». Как
и раньше, четкого определения в уголовном законодательстве не было.
До принятия Налогового кодекса РФ в Постановлении Конституционного
Суда РФ от 17 декабря 1997 года № 20-П39 было сказано: «Налоговые санкции
«носят не восстановительный, а карательный характер и представляют собой
наказание за налоговое правонарушение, т.е. за установленное законом
противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по
неосторожности». Отсюда можно сделать вывод, что Конституционный Суд
впервые раскрыл признаки налогового правонарушения, а именно
противоправность, виновность и его совершение в форме деяния. Чуть позже эти
признаки на законодательном уровне с некоторыми доработками и учетом
судебной практики были закреплены в статье 106 НК РФ, установив в ней понятие
налогового правонарушения.
37 Закон РФ от 24.06.1993 № 5238-1 «О федеральных органах налоговой полиции» // Ведомости Съезда
народных депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации. - 1993. - № 29. - Ст.
1114.
38 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64
«О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые
преступления» // Российская газета. - 2006 г. - № 297.
39 Постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1997 года № 20-П «По делу о проверке
конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года
«О федеральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства РФ. - 1997. - № 1. - Ст. 197.
25
Авторами по-разному трактуется понятие налоговой преступности. И.М.
Середа раскрывал ее как систему совершенных в конкретном регионе в
определенный период времени преступлений против налоговой системы,
влекущих за собой нестабильность экономического устоя общества и
дестабилизировать положительное функционирование финансовых отношений в
сфере полного и своевременного формирования доходной части бюджета.40 А.П.
Кузнецов считает, что это совокупность установленных уголовным
законодательством правонарушений, которые совершаются налоговой сфере.41
Вопрос о налоговых преступлениях в разные времена интересовал многих
ученых. А.Н. Трайнин считал, что данное преступление представляет собой
противодействие финансовым функциям власти,42 А.А. Пионтковский же
утверждал, что это посягательства на финансовый аппарат власти.43 Схожее
мнение высказали Д.И. Аминов и В.П. Ревин, считающие, что уклонения от
уплаты налогов посягают на финансовую систему государства.44
Однако другие авторы указывали на то, что объектом этих деяний являются
отношения, защиту которых осуществляют нормы уголовного законодательства.
Данные отношения связаны с формированием бюджета, но не с деятельностью
налоговых органов как части органов государственного управления».45
Мы считаем, что налоговые преступления не должны сводиться
исключительно к уклонению от уплаты налогов. Н.А. Лопашенко отмечает, что
современное уголовное законодательство включает в себя четыре состава
преступлений, связанные с неуплатой налогов. Это преступления,
предусмотренные ст. 170 УК РФ, ст. 194 УК РФ, ст. 198 УК РФ и ст. 199 УК РФ).46
В.А. Егоров в своем исследовании сделал вывод, что преступления,
регулируемые ст.ст. 194, 198 и 199 УК РФ, относятся к налоговым преступлениям,
40 Середа И.М. Преступления против налоговой системы: характеристика, ответственность, стратегия борьбы. -
Иркутск, 2006. - С. 29.
41 Кузнецов А.П. Криминологическая и уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений //
Следователь. - 2000. - № 4. - С. 56.
42 Трайнин А.Н. Уголовное право. Часть особенная: Преступления против государства и социалистического
порядка.-М., 1927. - С. 102.
43 Пионтковский А. А. Советское уголовное право. Особенная часть. - М., 1928. - С. 320.
44 Аминов Д. И., Ревин В. П. Преступность в кредитно-финансовой сфере. - М., 1997. - С. 38.
45 Пастухов И. Н., Янн П. С. Неуплата налогов и незаконное предпринимательство. - М., 2002. - С. 9.
46 Лопашенко Н. А. Уголовная ответственность за налоговые преступления // Налоговые и иные экономические
преступления: Сб. науч. статей. Вып. 2. - Ярославль, 2000. - С. 32.
26
так как на основании ст. 13 НК РФ таможенные пошлины и таможенные сборы
входят в перечень федеральных налогов и сборов,47 а ст. 50 Бюджетного кодекса
РФ48 установлено, что таможенные пошлины, сборы и иные таможенные платежи
являются видами налоговых доходов федерального бюджета. Кроме того, все
названные вьтттте преступления посягают на один и тот же видовой объект:
установленный федеральным законом порядок общественных отношений в сфере
налогообложения, уплаты налогов, таможенных платежей и страховых взносов в
государственные внебюджетные фонды.
Большого внимания заслуживает работа Э. Сазерленда, считавшего
главными субъектами экономических преступлений лиц, обладающих высоким
социальным статусом и совершающих преступления в результате своей
профессиональной деятельности в интересах юридических лиц и своих.49
Некоторые исследователи поддерживали его точку зрения, считая, что
экономическая преступность - это совокупность корыстных преступлений,
которые совершаются лицами в процессе их профессиональной деятельности,
покушающихся на собственность и другие интересы потребителей, партнеров,
конкурентов и государства, а также на порядок управления экономикой в
различных отраслях хозяйства.50
Н.Ф. Кузнецова, экономической преступностью считает посягательства на
собственность, так и предпринимательские преступления. А.И. Долгова
рассматривает ее как «комплекс корыстных посягательств на собственность
лицами, выполняющими определенные функции в системе экономических
отношений».51
Яковлев А.М. дает свое определение - умышленное нанесение ущерба
имуществу государства или общества, экономическим интересам хозяйства и
47 Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Российская газета. -
1998 г. -№ 148-149.
48 Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 145-ФЗ // Российская газета. - 19 98 г. -№
153-154.
49 Карпович О.Г. Шулепов Н.А. «Беловоротничковая» преступность в США через призму мирового финансово-
экономического кризиса. - М.: Юни-ти, 2014. - 208 с.
50 Чекмарев В.В., Чекмарев Вл.В. Факторы инновационного развития и обеспечение экономической
безопасности региона // Экономика образования. - 2014. - № 2. - С. 25-57; Фитуни Л.Л. Теневой оборот и
бегство капитала. - М.: Воет, лит., 2003. - 264 с.
51 Карпович О.Г. Экономическая преступность в России. Теория и практика противодействия. - М.: Юнити-
Дана, 2013. - 220 с.
27
отдельных граждан, при которой одна часть участников преступления занимают
определенные места в системе экономических отношений, а другая
злоупотребляет служебным положением.
По мнению В.Г. Истомина налоговое преступление - это умышленно
совершенное деяние в отношении установленных законом общественных
отношений по уплате налогов, способом неуплаты или неполной уплаты в
конкретный срок налогового платежа, имея при этом возможность оплатить,
которое впоследствии приводит к недостаточному финансированию бюджетов
разного уровня.52
УК РФ содержит раздел «Преступления в сфере экономики», в котором
перечислены преступления против собственности, в сфере экономической
деятельности и против интересов службы в коммерческих организациях. Как мы
видим, в него не включены преступления, связанные с исполнением должностных
обязанностей.
Из вышеизложенного, мы видим, что четкого определения экономической
преступности нет, что отрицательно сказывается на способах борьбы с этим
преступлением.
На современном этапе развития государства решение проблем по выявлению
налоговых преступлений, а также и борьба с ними и является актуальной
стратегической целью, потому как, это в первую очередь устанавливает
экономическую и правовую устойчивость страны в целом.
Понятие «налоговая преступность» на теоретическом уровне раскрывается
как комплекс налоговых преступлений, которые совершены в установленном
промежутке времени и месте, что приводит к необходимости сбора, сравнения,
приведения и объединения с целью оценки развития и роста налоговой
преступности за определенный период и на конкретной территории нескольких
статистических данных, находящихся в разных базах данных: Федеральной
налоговой службы РФ, МВД РФ, Прокуратуры РФ, судебной системы и других
государственных ведомств и учреждений, ведущих периодический учет уровня
52 Истомин В.Г. Проблемы уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства: Автореф.
дис. ... канд. юрид. наук. - Свердловск, 2000. - С. 5.
28
общественной опасности, суммы ущерба и количества совершенных преступлений
за соответствующий период.53
По статистике сайта МВД РФ количество налоговых преступлений,
предусмотренных ст. 198 УК РФ, за период с 2012 по 2016 г. составило 12 500, по
ст. 199 УК РФ намного больше, около 28 000 ,54
Ждличсство
зарегистрированных
налоговых преступлений
Прирост к
предыдущему году
%
Удельный вес налоговых
преступлений в общем
количестве преступлений %
Коэффициент
преступлений на
100 тыс. населения
2012 8682
-
0,36 6,1
2013 5818 -32,9 0,25 4,1
2014 6893 + 15,5 0,31 4,8
2015 6210 -9,9 0,28 4,3
2016 9041 + 31,3 0,47 6,2
Таблица 2. Общее количество, динамика, удельный вес и коэффициенты
зарегистрированных преступлений, предусмотренных
ст. 199,199.1,199.2 УК РФ
Рост налоговых преступлений не стабилен, что говорит о не совершенной
системе борьбы с налоговой преступностью. Исследуя структуру налоговой
преступности в 2016 г., мы обнаружили, что среди регистрируемых налоговых
преступлений большая часть составила преступления, совершенные по ст. 199 УК
РФ; около трети из них по ст. 198 УК РФ; совершенные по ст. 199.1 УК РФ из
общего количества всех налоговых преступлений составила около 7,6 %; по ст.
199.2 УК РФ - составили 12 %. Как мы видим, борьба с налоговой преступностью
на современном этапе реформирования государственной системы управления
социально-экономическим развитием России, а также и ее регионов все еще
неэффективная. На сегодняшний день существуют противоречия в практике
противодействия уклонению от уплаты налогов и сборов, которые приводят к
снижению выявления преступлений в данной сфере, а ущерб, который
возмещается в результате возбуждения уголовных дел, также уменьшается.55 По
53 В.И. Самаруха, А.В. Самаруха. Проблемы противодействия налоговым преступлениям // Всероссийский
криминологический журнал. - 2018. - Т. 12, - № 2. - С. 199.
54 Состояние преступности за период январь - декабрь 2016 года // Министерство внутренних дел Российской
Федерации: офиц. сайт. URL: http://mvd.ru.
55 Назаренко Б.А. Уголовная политика в сфере налогообложения // Журнал российского права. - 2015. - № 4. - С.
78.
29
результатам оценки экспертов, невыявленными остаются до 60 % налоговых
преступлений.56
Если сравнивать с 2017 годом, то в 2018 на 8,7 % увеличилось количество
налоговых преступлений, которые были выявлены правоохранительными
органами. Общее количество выявленных составило около 11 тысяч.
ПРЕСТУПНОСТЬ Б ЭКОНОМИКЕ
Выявлено преступлений экономической направленности
(в тысячах)
112,4
Структура (в %)
(следствие обязательно)
январь
против
государственной
власти, интересов
государственной
службы и службы в
органах местного
самоуправления
10,3
службы Б
коммерческих и
иных организациях
1.6
деятельности
34,3
Также множество и других причин, указывающих на рост преступлений в
налоговой сфере. Работник органов внутренних дел, оказывающих содействие
обнаружению и раскрытию налоговых преступлений, не совсем четко осведомлен
и мотивирован отечественным законодательством на высокое выявление деяний,
содержащих признаки преступлений, предусмотренных законодательством о
налогах и сборах.57
Как утверждает один из авторов, в современной России налоговые
преступления выявляются помимо методов налогового контроля, еще и с
56 Смирнов Г.К. Пороки радикальной либерализации уголовной политики в сфере налогообложения
[Электронный ресурс] / Г.К. Смирнов. - Режим доступа: http://pravo.ru/review/face/view/62345.
~7 Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Российская газета. -
1998 г. -№ 148-149.
30
ч_» v_* 58
применением оперативно-розыскнои деятельности, которой наделена полиция.
Совместным приказом МВД России № 495 и ФНС России № ММ-7-2-347 от 30
июня 2009 г. утверждена Инструкция о порядке взаимодействия органов
внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных
налоговых проверок, а также Инструкция о порядке направления органами
внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств,
требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов,
для принятия по ним решения.58 59
29 июля 2017 г. Президентом Российской Федерации В.В. Путиным был
утвержден закон № 250-ФЗ, согласно которого ст. 198 и 199 УК РФ были
дополнены ст. 199.3 и ст. 199.4, устанавливающие ответственность за уклонение
страхователя - физического лица от уплаты страховых взносов на обязательное
социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд» и за
уклонение страхователя-организации от уплаты страховых взносов на
обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд.60
На сегодняшний день уголовное и налоговое законодательство требует
соответствующих изменений именно в части привлечения к уголовной
ответственности лиц за совершение налоговых преступлений.
В современной России продолжается налоговая реформа, принимаются
меры, направленные на совершенствование деятельности органов, занимающихся
выявлением и расследованием налоговых преступлений.
58 Футо С.Р. О достаточности полномочий полиции в налоговой сфере по Федеральному закону «О полиции» и
перспективах создания финансовой полиции // Административное право и процесс. - 2012. - № 11. - С. 9.
59 Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок: приказ ФНС России от 30
мая 2007 г. № ММ-3-06/333 // Экономика и жизнь. - 2007. - № 23.
60 Федеральный закон «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно
процессуальный кодекс Российской Федерации в связи с совершенствованием правового регулирования
отношений, связанных с уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонд» от 29.07.2017 №
250-ФЗ // URL:
http://www.consultant.ru/cons.
31
Глава 2. Основные теоретико-правовые вопросы возмещения вреда и материальной
ответственности за совершение налогового преступления
2.1. Актуальные проблемы возмещения вреда, причиненного налоговым
преступлением
В соответствии с российским законодательством физические и юридические
лица обязаны платить установленные законом налоги и сборы. В случае
неисполнения возложенных на них обязанностей, согласно закону, их действия
будут характеризоваться как налоговое правонарушение, за которое установлена
налоговая, административная и уголовная ответственность.
Конституцией Российской Федерации установлена обязанность уплачивать
установленные законом налоги и сборы. Налоговые правоотношения в России
характеризуются властным подчинением, в связи, с чем налогоплательщик не
имеет права распоряжаться самовольно определенной частью принадлежащего
ему имущества, которая подлежит взносу в бюджет. С целью исполнения всеми
налогоплательщиками установленной законом обязанности и была введена
система налогов, принципы налогообложения и меры государственного
принуждения, которые направлены на исполнение обязанностей.
Как следует из налогового законодательства, лицом, ответственным за
неуплату налогов и сборов в бюджет, выступает именно налогоплательщик. Что
касается организации, то при совершении налоговых преступлений, она является
виновной и будет соответственно привлечена к ответственности. Но, учитывая то,
что организация совершает данные преступления исключительно через своих
уполномоченных физических лиц (генерального директора, бухгалтера и т.д.),
предусмотрена уголовная ответственность и в отношении данных лиц. А также
данные лица обязаны возместить имущественный ущерб, который был ими
причинен своими противоправными действиями организации.
На основании гражданского законодательства, гражданские права и
обязанности возникают вследствие причинения вреда другому лицу, в том числе в
виде не поступления налоговых отчислений от организации-налогоплательщика. В
такой ситуации между лицом, совершившим налоговое преступление и
32