35
ОАО «Ставропольский пивоваренный завод», могут отличаться в зависимости
от того, насколько свободны руководители этих подразделений или центров
ответственности в принятии быстрых управленческих решений, или в
осуществлении оперативной работе центра.
К примеру, руководитель производственного подразделения (начальник
разливного цеха предприятия) может самостоятельно принимать оперативные
решения относительно величины удельных производственных затрат, или
относительно объема и ассортимента выпускаемой продукции, при всем при
том, что величина, объем и ассортимент выпускаемой продукции, также как и
качество, четко и полно контролируются руководящим аппаратом, в
частности это может планово-экономический отдел, производственный отдел
или управление маркетинга.
В тех случаях, когда производственное подразделение (цех) выполняет
конкретные функции, связанные с производством и реализацией, то есть это
полностью законченный цикл, и структурное подразделение переводиться на
хозяйственный расчет, то в этом случае полномочия руководителя центра
ответственности расширяются автоматически.
То есть, руководитель производственного подразделения, в этом
случае, получает возможность самостоятельно определять объемы
выпускаемой продукции, в зависимости от потребности потребителей,
управляет затратами, контролирует их, и эффективно управляет
деятельностью подразделения.
В зависимости от полномочий руководителей структурных
подразделений, установленные центры ответственности, можно сгруппировать
следующим образом:
а) Центр управленческих затрат (managed cost centre) — это отдел,
производственное или иное структурное подразделение предприятия,
руководитель которого несет ответственность, в зависимости от
утвержденного ему бюджета, за качественное выполнение услуг. В данном
случает этот вид центров ответственности необходим в тех организациях, где
36
затраты (inputs) трудно поддаются измерению, точно также, как и конечный
финансовый результат (outputs) , и относится это чаще всего к определенным
департаментам, или административным учреждениям.
В этаких случаях целесообразно использовать современные методы,
или нестандартные для учреждений такого рода, методов контроля за
затратами или методов стимулирования работников за полученные
результаты, в том числе это могут быть такие методы как «оценка работы»
(work management), «нулевой бюджет» (zero-based budgeting) и «целевое
управление» (management by objectives). На исследуемом предприятии, ОАО
«Ставропольский пивоваренный завод» являются управленческие затраты.
б) Центр нормативных затрат (standard cost centre) — руководитель
данного подразделения несет ответственность исключительно за достижение
нормативного уровня затрат (планового уровня затрат) связанных с
производством продукции, работ или услуг. это подразделение, в котором
руководитель ответственен за достижение нормативного (планового) уровня
затрат по выпуску продукции, работ, услуг. На предприятии, связанного с
производственной деятельностью, такие нормативы относятся к прямым
материальным и трудовым затратам, и еще к производственным косвенным
затратам. [13,c.108]
При этом, эффективность деятельности предприятия будет измеряться
наличием положительных ил отрицательных отклонений в процессе
производства продукции, работ или услуг от установленных норм и
нормативов. Обычно, это самая эффективная из существующих схем для всех
производственных подразделений, в частности к таким подразделениям можно
отнести отдел снабжения товарно-материальными ценностями на
предприятии, так как именно представители данного подразделения
контролируют цены, объем и структуры закупок.
Таким образом, на ОАО «Ставропольский пивоваренный завод»
центром нормативных затрат являются производственные цеха, отдел
снабжения и заготовки.
37
в) Центр доходов (revenue centre) — руководитель данного
подразделения, несет ответственность за все объемы продаж на предприятии,
но при этом, такой руководитель не имеет никаких полномочий, ни по
осуществлению дополнительных расходов сверх того бюджета, который ему
был утвержден, но и не может варьировать ценами чтобы при реализации
продукции, извлечь максимальную прибыль. Обычным подразделением, на
предприятии, отвечающим данным требованиям - это отдел сбыта продукции,
работ или услуг, и анализируемое предприятие ОАО «Ставропольский
пивоваренный завод» не является исключением. Затраты, которые
накапливаются в рамках функционирования данного предприятия – это
расходы на продажу или коммерческие расходы.
г) Центр прибыли (profit centre) — руководитель данного центра
отличается от руководителя предыдущего подразделения тем, что у него
намного больше полномочий. Как руководитель данного центра, он имеет
право принимать оперативные решения относительно произведенных затрат –
с целью их оптимизации, либо варьировать ценами, чтобы повысить
прибыльность продукции. Но, при всем при том, у руководителя данного
подразделения нет полномочий относительно инвестиционных затрат, он
категорически не имеет право принимать управленческие решения
относительно капитальных затрат предприятия.
д) Центр инвестиций (investment centre) — здесь в добавление к
предыдущему пункту при оценке эффективности деятельности включается
процент на задействованный капитал. Таким образом, целевой функцией, по
которой оценивается эффективность деятельности «центра ответственности»,
здесь является либо отдача на инвестированный капитал, либо прибыль за
вычетом процента на задействованный капитал (последнее обычно зовется
либо «остаточным доходом» [residual income], либо «остаточной прибылью»
[residual profit]). [18,c.219]
Этот показатель наиболее приемлем для подразделений предприятия с
большой степенью автономности.
38
2.3 Анализ затрат на производство продукции
ОАО «Ставропольский пивоваренный завод»
В экономической практике различают понятия «затраты, «расходы» и
себестоимость. Затраты являются бухгалтерской категорией и служат
элементами, формирующими полную себестоимость выпускаемой продукции
(выполняемых работ) себестоимость. Расходами называются экономически
оправданные затраты, возникающие в процессе основной (операционной)
деятельности предприятия
Объекты анализа: полная себестоимость товарной продукции
(выполняемых работ, оказанных услуг), в том числе по экономическим
элементам и расходы по отдельным экономическим элементам и статьям
затрат.
Основными задачами анализа являются:
- анализ состава и структуры затрат для определения основных направлений
поиска резервов их снижения;
- количественная оценка факторов, влияющих на изменение затрат на
производство и себестоимости продукции (работ, расчет резервов снижения
затрат на выпуск и реализацию продукции). [20,c.95]
Источниками информации для проведения анализа являются:
- форма № 5-з «Отчет о затратах на производство и реализацию продукции
(работ, услуг) предприятия»;
- плановые и отчетные калькуляции себестоимости продукции;
- данные синтетического и аналитического учета затрат по основным и
вспомогательным производствам;
- данные синтетического и аналитического учета по произведенным
косвенным производственным затратам;
- формы бухгалтерской и финансовой отчетности, в том числе:
«Бухгалтерский баланс за 2016-2018 гг. (см. приложение 1); Отчет о
финансовых результатах за 2016-2018 гг. (см. приложения 2,3).
39
В зависимости от экономического содержания расходы, связанные с
производством и реализацией продукции, подразделяются на экономические
элементы:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда, включая отчисления на социальные нужды;
- суммы начисленной амортизации;
- прочие расходы.
Планирование затрат основано, а информации за прошлые периоды, а
фактические данные и отклонения выявляются при проведении анализа этих
затрат. Элементы затрат охватывают как прямые, так и косвенные расходы,
которые оказывают существенное влияние на себестоимость продукции.
В рамках осуществления деятельности в области общественного
питания, розничной торговли оценка приобретенных товаров осуществляется
по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). При
реализации товары оцениваются по средней себестоимости. Готовая
продукция в ОАО «Ставропольский пивоваренный завод» оценивается по
планово-нормативной производственной себестоимости.
Полуфабрикаты оцениваются по фактической производственной
себестоимости. Учет затрат на производство ведется с подразделением на
прямые, собираемые по дебету счетов 20 «Основное производство» и 23
«Вспомогательные производства», и косвенные, отражаемы по дебету счетов
25 «Общепроизводственные расходы». В конце отчетного периода косвенные
расходы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в результате
распределения: дебет 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное
производство» - кредит счетов 25 «Общепроизводственные расходы»
пропорционально заработной плате основного производственного персонала
по видам номенклатуры в пределах подразделения.
Управленческие расходы, собираемые по счету 26
«Общехозяйственные расходы» в конце отчетного периода, списываются на
счет 90.8 «Управленческие расходы» пропорционально выручке нетто (без
40
учета НДС - счет 90.3. Акцизов - счет 90.4, Экспортных пошлин - счет 90.5).
Выручка, при определении базы распределения, учитывается без учета
выручки по товарам. Расходы на продажу - счет 44 состоит из субсчетов: 44.1-
«Издержки обращения». Расходы по этому счету списываются на счет 90.7-
«Расходы на продажу» пропорционально товарной выручке. 44.2 -
Коммерческие расходы. В конце отчетного периода списываются на счет 90.7
«Расходы на продажу» пропорционально выручке нетто (без учета НДС - счет
90.3. Акцизов - счет 90.4, Экспортных пошлин - счет 90.5). Выручка, при
определении базы распределения, учитывается без учета выручки по товарам.
Незавершенное производство оценивается по прямым статьям затрат,
т.е. без учета косвенных расходов, отражаемых по счету 25
«Общепроизводственные расходы».
Для того, чтобы приступить к анализу затрат предприятия ОАО
«Ставропольский пивоваренный завод» по производству «живого» не
пастеризованного пива, безалкогольной продукции, и минеральной воды
газированной и негазированной, необходимо анализировать объемы
реализации продукции, чтобы определить удельный вес затрат в каждом виде
продукции. Анализ продаж по видам продукции проведен в таблице 2.
Таблица 2
Динамика продаж по видам продукции ОАО «Ставропольский
пивоваренный завод» за 2016-2018 гг.
№
п/п
Наименова-
ние
продукции
2016 г. 2017 г. 2018 г.
А
бс.
откл., тыс.
руб.
Темп
прироста,
%
С
умма
,
тыс.
руб.
Уд.
вес,
%
С
умма
,
тыс.
руб.
Уд.
вес,
%
С
умма
, тыс.
руб.
Уд.
вес,
%
2018
от
2016
2
0
18
от
2017
2018
от
2016
2
0
18
от
2017
1
Пиво
739937 73,0 725364 73,37 786801 75,2
46864
61437
6,33
8,47
2
солод
70953 7,00 64657 6,54 65184 6,23
-5769 527
-8,13
0,82
3
Безалкоголь
ные напитки
121633 12,0 111223 11,25 112474 10,75
-9159 1251
-7,53
1,12
4
Минераль
-
ная вода
81089 8,00 87395 8,84 81819 7,82
730 -5576
0,90
-6,38
Итого
1013612 100,0 988639 100,0
1046278
100,0
32666 57639
3,22
5,83
Согласно представленным данным в таблице 2 об ассортименте
продукции и ее реализации, видно, что наибольший удельный вес в
41
полученной выручке занимает производство и реализация пива, и он меняется
со значения 73,0% в 2016 году до значения 73,37% в 2018 году.
Безалкогольные напитки также занимают значительный удельный вес в
производственной деятельности предприятия, в силу широкого их
ассортимента и в 2016 году удельный вес составлял 12,0%, но к концу 2018
года он снизился до 10,75%, вследствие увеличения удельного веса
производства пива в ассортименте.
Производство и реализация минеральной воды также сократилось, и в
2018 году объем реализованной минеральной воды составил 81819 тыс. руб.,
что на 730 тыс. руб. больше чем в 2016 году или на 0,90%, и на 5576 тыс. руб.
меньше чем в 2017 году или на 6,38%. Производство и реализация солода
также сократилось в 2018 году по сравнению с 2016 годом на 5769 тыс. руб.,
или на 8,13%, но по сравнению с 2016 годом, наоборот, увеличилось на 527
тыс. руб. ил на 0,82%.
Производство и реализация продукции от основной деятельности
предприятия ОАО «Ставропольский пивоваренный завод» связано с
определенными затратами, и в таблице 3 представим динамику затрат на
производство и реализацию по видам продукции.
Таблица 3
Динамика затрат и расходов на производство и реализацию
продукции ОАО «Ставропольский пивоваренный завод»
за 2017 гг.
Наименование
продукции
Себестоимость
Коммерческие
расходы
Управленческие
расходы
Сумма,
тыс. руб.
Уд.
вес,
%
Сумма,
тыс. руб.
Уд.
вес,
%
Сумма,
тыс. руб.
Уд.
вес,
%
Пиво
721749 75,37 14470 73,0 20950 78,22
Солод
60057 6,27 1250
6,61
2456
9,17
Безалкогольные
напитки
102884 10,74 2467 12,45 2123 7,93
Минеральная
вода
72909 7,62 1635 7,94 1256 4,69
Итого
957599 100,0
19822 100,0 26785 100,0
Проведенный анализ затрат и расходов по видам произведенной
продукции, отражает наибольший удельный вес в затратах на производство
42
пиво, как основного продукта предприятия ОАО «Ставропольский
пивоваренный завод».
В себестоимости произведенных видов продукции, удельный вес затрат
на производство пива составил 75,37%, солода 6,27%, безалкогольных
напитков 10,74% и минеральной воды 7,62%.
Так как продукцию предприятия доставляют до потребителей
собственным транспортом, коммерческие расходы влияют на конечный
финансовый результат, и в составе расходов на реализацию пива они
занимают 73%, солода 6,61%, безалкогольных напитков 12,45% и минеральной
воды 7,94%.
С производством и реализацией продукции связаны и управленческие
расходы, и на пиво приходится 78,22%, на солод 9,17%, на безалкогольные
напитки 7,93% и минеральной воды 4,69%.
Управленческие расходы, относятся к расходам, которые предприятия
стремиться оптимизировать, при такой необходимости. Именно
управленческие расходы не относятся к расходам оказывающие существенное
влияние на размер произведённых затрат, связанных с производством
продукции, работ или услуг.
Руководители структурных подразделений, относящимся к
управленским подразделениям предприятия, четко контролируют
произведенные затраты, и при необходимости могут точно определить те
расходы, которые будут сокращены, при этом, такое сокращение не скажется
на эффективности работы предприятия в целом.
Сумма произведённых управленческих расходов относится в конце
отчетного периода на себестоимость продаж в конце отчетного периода,
поэтому не влияют на себестоимость произведённой продукции, работ и услуг.
Для того чтобы определить, каков удельный вес каждого вида затрат в
себестоимости производимой продукции (работ, услуг), необходимо провести
анализ динамики расходов по их элементам за анализируемые периоды 2016-
2018 гг., который будет представлен в таблице 4.
43
Таблица 4
Динамика расходов по элементам затрат
на производство продукции, работ, услуг
ОАО «Ставропольский пивоваренный завод» за 2016-2018 гг.
Элементы
затрат
2016 г. 2017 г. 2018 г.
Абсолютное
Отклонение,
тыс. руб. (+; -)
Сумма,
тыс. руб.
Уд.
вес,
%
Сумма,
тыс.
руб.
Уд.
вес,
%
Сумма,
тыс.
руб.
Уд.
вес, %
2018
г.
от
2016 г.
2018
г.
от
2017 г.
Материальные
затраты
501665 57,45
534452 57,6 556365 58,1 54700 21913
Трудовые
затраты
193418 22,15 216657 23,35 234612 24,5 41194
17955
Страховые
взносы
87759 10,05
96777 10,43 101314 10,58 13555 4537
Амортизация
ОС
55449 6,35
52332 5,64 52381 5,47 -3068 49
Прочие
затраты
34929 4,00
27650 2,98 41656 4,35 6727 14006
Полная
себестоимость
873220 100,0 927868 100,0 957599 100,0 84379 29731
Проведенный анализ затрат на производство продукции, работ, услуг
ОАО «Ставропольский пивоваренный завод» за анализируемый период 2016-
2018 гг., дает возможность оценить затраты не только в динамике, но и
определить их удельный вес в самой структуре себестоимости.
Полученные результаты анализа, отражают тенденцию предприятия к
увеличению затрат в 2018 году по сравнению с 2016 годом на 84379 тыс. руб.,
а по сравнению с 2016 годом на 29731 тыс. руб. Наибольший удельный вес в
себестоимости работ и услуг, занимают материальные затраты. В 2018 году
сумма материальных затрат составила 556365 тыс. руб. или 58,1%, что на
54700 тыс. руб. больше чем 2016 году, и на 21913 тыс. руб. больше чем в 2017
году. Такое изменение связано в первую очередь, с увеличением объемов
произведенной и реализованной продукции, оказанием услуг и выполнением
работ.
Другой статьей, отражающей высокий удельный вес в себестоимости
продукции, работ, услуг является сумма произведенных трудовых затрат,
которая тесно связана с другой статьей «Страховые взносы». Удельный вес
44
трудовых затрат в 2018 году составили 24,5%, или 234612 тыс. руб., что на
41194 тыс. руб. больше чем в 2016 году и на 17955 тыс. руб. больше чем в 2017
году. Отчисления на социальные нужды, в связи с ростом суммы затрат на
оплату труда, тоже возросли. Так, в 2018 году расходы по данному элементу
увеличились на13555 тыс. руб. по сравнению с 2016 годом, и на 4537 тыс. руб.
по сравнению с 2017 годом.
Сокращение расходов по статье «Амортизация основных средств» в
2018 году по сравнению с 2016 годом на 3068 тыс. руб., связано со списанием
частично изношенного оборудования, инструментов и инвентаря. Но, с учетом
введения нового оборудования, инструментов и приспособлений в 2017 году,
сумма начисленной амортизации изменилась, и в 2018 году по сравнению с
2017 годом возросла на 49 тыс. руб.
Элемент затрат, с небольшим удельным весом «Прочие расходы» в
2018 году увеличился на 6727 тыс. руб., по сравнению с 2016 годом, в связи с
увеличением объемов производства реализации продукции, как было сказано
выше.
В 2018 году по сравнению с 2017 годом, данные расходы увеличились
на 14006 тыс. руб. Увеличение данного элемента связано с увеличением в том
числе затрат на связь, на оплату коммунальных платежей, на информационно-
вычислительное обслуживание и прочие расходы.
Проведенный анализ по элементам затрат, дает возможность
определить, что конкретно предприятием затрачено на производство
продукции, работ или услуг за анализируемый период времени, но при этом не
дает возможность, проанализировать что конкретно израсходовано
предприятием, и на какой вид продукции. Именно классификация затрат по
статьям калькуляции дает возможность менеджерам принимать оперативные
управленческие решения, связанные с увеличением или сокращением данных
затрат.
Поэтому целесообразно провести анализ затрат по калькуляционным
статьям, а данные для анализа приведены в таблице 5.