42
лению капитала, росту производственного потенциала и объема продукции,
созданию дополнительных рабочих мест и заполнению рынка недостающей
продукцией и услугами. Наоборот, большое количество и необоснованность
изымаемых налогов, широкая база налогообложения, жесткие условия веде-
ния бухгалтерского учета объекта налогообложения и финансовой отчетно-
сти способствовало ослаблению экономической заинтересованности пред-
приимчивых людей в развитии малого предпринимательства. Этим объясня-
ется также наличие многочисленных и разнообразных правонарушений при
оплате налогов с их доходов и имущества.
«Выравнивание» в налогообложении предприятий-монополистов и
субъектов малого предпринимательства, располагающих совершенно неоди-
наковой производственно-технической, финансовой, инвестиционной, соци-
ально-экономической базой функционирования, является одним из суще-
ственных недостатков действующего российского налогового законодатель-
ства.
Вместе с тем в целях укрепления производственно-технической базы
малого предпринимательства, создания конкурентной среды, роста объема
продукции в налоговой системе предусмотрены инструменты регулирования
и стимулирования деятельности субъектов малого предпринимательства.
Наиболее существенными из них являются: установленные специальные
налоговые льготы для данной категории налогоплательщиков: установление
специальных налоговых льгот для данной категории налогоплательщиков и
предоставление права перехода на упрощенную систему налогообложения.
Безусловно, рассмотренный перечень налоговых льгот оказывает нерав-
нозначное влияние на экономику предприятий, поскольку предприятия раз-
личаются по своим параметрам. Кроме того, для малых предприятий уста-
новлены дополнительные льготы, направленные на стимулирование развития
малого предпринимательства. Налоговые льготы, предоставляемые малым
предприятиям согласно действующей системе налогообложения, несуще-
43
ственны и состоят в следующем: ежеквартальная уплата начисленных нало-
гов, освобождение от авансовых платежей по налогу на прибыль, освобожде-
ние от уплаты налога на прибыль в первые два года работы, если малые
предприятия осуществляют производство и переработку сельхозпродукции,
медицинской техники, а также строительство объектов жилищного, произ-
водственного и социального назначения при условии, если выручка от ука-
занных видов деятельности составляет более 70% общей суммы выручки.
Эти предприятия в третий и четвертый год работы уплачивают налог в раз-
мере 25% и 50% соответственно, если выручка от указанной деятельности
превышает 90% (скидка на сумму прибыли, направленной на строительство и
приобретение основных фондов).
Таким образом, перечисленные налоговые льготы, предоставляемые до-
полнительно малым предприятиям, не могут создавать более благоприятные
условия для их функционирования в условиях неравной конкуренции с круп-
ными предприятиями-монополистами.
Система налогообложения малого бизнеса должна быть гибкой и созда-
вать при необходимости благоприятные условия для развития тех видов дея-
тельности, в которых в конкретный период в наибольшей степени заинтере-
совано общество.
Малые предприятия призваны в основном удовлетворять потребности
регионов (краев, областей, районов, городов) в определенной продукции и
услугах, и поэтому нормативно-правовая база должна быть дифференциро-
вана и учитывать региональные условия.
2.2. Организация бухгалтерского учета в сфере малого
44
предпринимательства
Общеметодологические принципы бухгалтерского учета едины для всех
хозяйствующих субъектов, независимо от организационно-правовой струк-
туры, формы собственности и отраслевой принадлежности. Эти принципы
закреплены в «Положении о бухгалтерском учете и отчетности», Инструкции
по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности предприятий и в других действующих норма-
тивных документах. Вместе с тем реализация общеметодологических прин-
ципов на практике требует их адаптации к конкретным условиям деятельно-
сти хозяйствующих субъектов. Здесь имеется в виду необходимость учета не
только видов собственности и организационно-правовых форм предприятий,
но и масштабов самой хозяйственной деятельности, которая оказывает влия-
ние на состав объектов бухгалтерского учета, содержание экономического
анализа и контроля на выбор формы бухгалтерского учета и его организа-
цию, на содержание и постановку управленческого и финансового учета, на
оценку и анализ финансового состояния и финансовых результатов.
В связи с этим разработка методических и организационных основ бух-
галтерского учета для предприятий, представляющих сектор «малого пред-
принимательства», может и должна рассматриваться как самостоятельная
научно-практическая проблема. Естественно, при решении этой проблемы
должен использоваться большой исторический опыт стран развитой рыноч-
ной экономики, поскольку в этих странах малые предприятия представляют-
ся самостоятельно сформировавшимся сектором экономики. Однако прямое
заимствование этого опыта невозможно, поскольку становление малого
предпринимательства в России происходит в специфических исторических
условиях, а именно в условиях централизованной государственно-
административной системы экономики, когда любая предпринимательская
деятельность не только не поощрялись, но в значительной мере законода-
45
тельно запрещалась. Данное обстоятельство не только повышает актуаль-
ность исследования всего аспекта вопросов развития малого предпринима-
тельства, но и придает этим исследованиям научную новизну.
Развитие малого предпринимательства оказывает существенное влияние
на развитие бухгалтерского учета в нашей стране. Особенности организаци-
онно-правовой структуры и производственно-хозяйственной деятельности
предприятий сферы малого предпринимательства обуславливают специфику
организации учета на малых предприятиях.
Во-первых, совмещение прав собственности и управления малым пред-
приятием создает благоприятные возможности ограничения управленческих
структур и сокращения затрат на организацию производства и управление.
Упрощенная структура управленческих служб предприятий, а следовательно,
специфика состава и структуры затрат на управление, требует разработки со-
ответствующей учетной политики в сфере малого предпринимательства. то-
му способствует также применение в современной системе управления высо-
коэффективных информационных технологий, снижающих расходы пред-
приятий на управление и повышающих эффективность управления. К приме-
ру. развитие компьютерной техники и технологий, позволяющих автомати-
зировать практически все управленческие функции малых предприятий. Не-
мало профессиональных пакетов прикладных программ по разработке биз-
нес-планов, по организации бухгалтерского учета формированию отчетности,
расчету налоговых платежей и анализу финансово-хозяйственной деятельно-
сти, специально разработанных для МП.
Во-вторых, относительная простота организации производственного
процесса, обусловленная узкой специализацией предприятий, технологиче-
ской и технической простотой выпускаемой продукции, следовательно, пре-
обладанием бесцеховой структуры производства и другие особенности орга-
низации производственной деятельности предопределяют необходимость
применения несложных учетных процедур по классификации затрат, их уче-
46
ту и калькулированию себестоимости.
В-третьих, льготная система налогообложения малых предприятий так-
же вносит определенные особенности в организацию учета финансовых ре-
зультатов и объектов налогообложения.
Одним из основополагающих методологических вопросов бухгалтерско-
го учета является применение единого плана счетов бухгалтерского учета. В
то же время субъекты малого предпринимательства могут применять сокра-
щенный план счетов бухгалтерского учета хозяйственных операций. Анализ
нормативных положений, разрешающих ведение учета по сокращенному
плану счетов, позволяет отметить их несовершенство. Во-первых, ощущается
профессиональная неграмотность данных рекомендаций. Во-вторых, количе-
ство применяемых счетов бухгалтерского учета зависит не от величины
предприятия, а от разнообразия видов хозяйственной деятельности и слож-
ности хозяйственных операций, требуемой в отчетности уровня детализации
объектов хозяйственной деятельности. В-третьих, рекомендации по разра-
ботке для малых предприятий рабочих планов счетов относятся к каждому
хозяйственному субъекту, который, исходя из специфики хозяйственной дея-
тельности, разрабатывает свой рабочий план счетов, определяет перечень
применяемых субсчетов и аналитических счетов. Поэтому тезис применения
«сокращенного» плана счетов для субъектов малого предпринимательства
неправомерно считать особенностью ведения бухгалтерского учета на малых
предприятиях. Предложенный Минфином РФ рабочий план счетов бухгал-
терского учета для малых предприятий, по мнению автора, нуждается в ряде
уточнений и дополнений.
Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основ-
ного производства, в отличие от прямых, практически невозможно учесть по
видам продукции, работам и услугам. Информация о таких расходах соглас-
но действующему положению предварительно учитывается на счетах 25 и 26
с последующим распределением по объектам учета пропорционально сум-
47
мам учтенных прямых расходов, пропорционально основной заработной пла-
те производственных рабочих и т.д. Поэтому рекомендации по отражению
косвенных расходов непосредственно на счете 20 «Основное производство»
мы считаем неправомерным. Тем более что указанные расходы подлежат
обособленному отражению в действующей отчетности о финансовых резуль-
татах предприятия в типовой форме № 2.
На наш взгляд, неправильно отражать информацию, характеризующую
разные по экономическому содержанию объекты учета (готовая продукция,
товары отгруженные, реализация, расчеты с покупателями и заказчиками), на
одном счете 90 «Продажи». Мы считаем возможным объединение счетов 43,
41 и 45. поскольку они предназначены для учета материальных ценностей,
подлежащих реализации. При этом правомерно восстановление самостоя-
тельного значения счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и счета
90 «Продажи». Как предусмотрено Инструкцией по применению Плана сче-
тов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприя-
тии, эти счета используются для определения величины выручки предприя-
тия, представляющей важнейший показатель его производственно-
хозяйственной и финансово-экономической деятельности. Сохранение их
самостоятельного значения в значительной мере позволит повысить кон-
трольные функции и аналитичность бухгалтерского учета.
Рекомендациями Минфина РФ, а также предложениями отдельных ис-
следователей объединяются счета бухгалтерского учета 99 «Прибыли и
убытки» и 84 «Нераспределенная прибыль». Мы считаем методически не-
правомерным такие рекомендации, так как значение этих счетов бухгалтер-
ского учета в условиях хозяйственной самостоятельности, функционирова-
ния системы подоходного налогообложения велико. И поэтому объединение
счетов, на которых учитываются разные сточки зрения налогообложения
объекты, приведет к искажению налогооблагаемой базы, показанной в учет-
ных регистрах.
48
Общеметодологические принципы бухгалтерского учета едины для всех
хозяйствующих субъектах. Они закреплены в «Положении о бухгалтерском
учете и отчетности», в Инструкции по применению плана счетов бухгалтер-
ского учета финансово-хозяйственной деятельности и в других документах.
Таким образом, анализ большинства предложений и рекомендаций. свя-
занных с сокращением действующего Плана счетов бухгалтерского учета для
субъектов малого предпринимательства, на наш взгляд, свидетельствует о
негативных последствиях, возникающих при этом. Применение сокращенно-
го Плана счетов для малых предприятий противоречит принципу единства
формы, структуры и содержания бухгалтерского баланса, составляемого все-
ми хозяйствующими субъектами, независимо от их различий как в организа-
ционно-правовом, так и в отраслевом плане. Поэтому необходимость состав-
ления бухгалтерского баланса по единой форме предполагает единый подход
в детализации информации по объектам бухгалтерского учета. А это все рав-
но предполагает ведение учета по полному Плану счетов бухгалтерского уче-
та.
Важнейшим организационно-методическим вопросом ведения бухгал-
терского учета на предприятиях малого предпринимательства является во-
прос о технике ведения учета в этой сфере.
История развития бухгалтерского учета характеризуется развитием
форм и методов учетной регистрации первичной информации о хозяйствен-
ной деятельности. В этом плане дискуссии вокруг форм счетоводства для ма-
лых предприятий и законодательные изменения имеют актуальность в усло-
виях становления данного сектора национальной экономики. Безусловно,
особенности функционирования субъектов сферы малого предприниматель-
ства предопределяют необходимость разработки новых или приспособления
действующих форм бухгалтерского учета.
Приказом МФ РФ № 131 от 22.12.95 г. «Об указаниях по ведению бух-
галтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского уче-
49
та для субъектов малого предпринимательства» малым предприятиям реко-
мендуется ведение бухгалтерского учета с применением следующих систем
регистров (форм счетоводства):
- единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной
письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 г. № 63;
- журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий
и хозяйственных организаций, утвержденной письмом Минфина СССР от 6
июня 1960 г № 176;
- упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности для субъ-
ектов малого предпринимательства, установленной Федеральным законом
РФ № 222-ФЗ от 29 декабря 1995 г.
Применение журнально-ордерной формы счетоводства на малых пред-
приятиях регламентируется также письмом МФ России от 24 июля 1992 года
№ 59 «О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского
учета на предприятиях».
С января 1999 года вступили в действие «Типовые рекомендации по ор-
ганизации бухгалтерского учета для субъектов малого предприниматель-
ства», утвержденные приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 64 н.,
определяющие нормативно-законодательную базу ведения учета и отчетно-
сти на предприятиях малого предпринимательства.
Таким образом, нормативно-законодательные акты по регулированию
вопросов организации бухгалтерского учета в сфере малого предпринима-
тельства предоставляют право выбора малыми предприятиями такой учетной
политики, которая оптимально сочетала бы новейшие методики, формы, тех-
нику ведения и организацию бухгалтерского учета. Так, например, для пред-
приятий, занятых в сфере материального производства, целесообразнее при-
менение журнально-ордерной формы счетоводства. Предприятия сферы об-
ращения (торговля, материально-техническое обслуживание, общая коммер-
ция и т д.) могуч использовать упрощенную систему счетоводства, не ухуд-
50
шаясь эффективности организации учета.
Такой подход к организации бухгалтерского учета на малых предприя-
тиях упрощает работу учетного аппарата и в то же время обеспечивает
наглядность учетно-отчетных показателей. Кроме того, установление упро-
щенной системы ведения бухгалтерского учета и отчетности для малых
предприятий в определенной степени может оказать положительное воздей-
ствие на развитие малого предпринимательства. Вместе с тем отдельные
нормативно-законодательные акты противоречат этим принципам, что нельзя
считать правомерным, поскольку это снижает функциональную роль учета в
управлении производством.
В соответствии с Федеральным законом РФ «О государственной под-
держке малого предпринимательства в Российской Федерации» Минфином
РФ разработаны и утверждены приказом от 22 декабря 1995 г. № 131 «Указа-
ния по ведению бухгалтерского учета для субъектов малого предпринима-
тельства». Согласно этим Указаниям, субъекты малого предпринимательства
независимо от предмета и цели деятельности, организационно-правовых
форм и форм собственности могут самостоятельно определять систему веде-
ния бухгалтерского учета, исходя из потребностей своего производства,
сложности управления и численности персонала. Однако приспосабливать
обычно применяемые регистры и
формы бухгалтерского учета к специфике своей работы малые предпри-
ятия могут при обязательном соблюдении следующих условий:
- наличие единой методологической основы бухгалтерского учета, пред-
полагающей ведение бухгалтерского учета на основании принципов накоп-
ления и двойной записи:
- обеспечение взаимосвязи данных аналитического и синтетического
учета;
- сплошное отражение всех хозяйственных операций в регистрах бух-
галтерского учета на основании данных первичных документов;
51
- накапливание и систематизация данных первичных документов в раз-
резе показателей, характеризующих потребности управления и контроля за
хозяйственной деятельностью малого предприятия.
Малые предприятия для документирования хозяйственных операций
могут применять как типовые межведомственные и ведомственные формы
первичных документов, так и самостоятельно разработанные, соответствую-
щие типовым формам. обеспечивающие достоверность отражения в бухгал-
терском учете совершенных операций.
При организации бухгалтерского учета на малых предприятиях в рамках
общих принципов ведения учета, закрепленных в соответствующих норма-
тивных документах и актах, необходимо разработать упрощенные варианты
ведения учетных регистров.
Отдельные исследователи отмечают целесообразность применения еди-
ной журнально-ордерной формы счетоводства, которая ввиду ее больших
контрольных и аналитических возможностей при простоте ведения учетных
работ наиболее приемлема для ведения учета на предприятиях малого бизне-
са. Другие исследователи полагают, что в малых предприятиях использова-
ние журнально-ордерной формы затруднено, так как содержание журналов-
ордеров не предусматривает массового введения новых счетов или их эконо-
мической модификации. Третья группа исследователей считает обязатель-
ным упрощение формы счетоводства в малом предпринимательстве и под-
держивает нормативное закрепление права за малыми предприятиями в вы-
боре упрошенной системы бухгалтерского учета. Журнально-ордерная форма
счетоводства в течение длительного срока была приемлема для предприятий
любых масштабов и отраслей экономики, что обусловлено ее универсально-
стью. Применение журнально-ордерной формы счетоводства в сфере малого
предпринимательства при сохранении содержания и по возможности дей-
ствующей редакции и нумерации журналов-ордеров и ведомостей к ним,
безусловно, повысит аналитические возможности учетного процесса.