42
ский бизнес не вернется на зарубежный рынок капитала. В аудиторской дея-
тельности идет подготовка к борьбе за клиентов, а также снижению расценок
на услуги. Эксперты также говорят об усилении ценовой конкуренции, о смене
сферы деятельности мелкими компаниями, и возможном их уходе с рынка, а
крупные фирмы должны будут расширить спектр услуг [10].
Концепция также говорит о существенных недостатках контроля качества
в аудиторской деятельности, которые заключаются в формальных подходах к
контролю из-за ограниченности правовых возможностей, влияющих на осу-
ществление применения содержательных подходов к оцениванию рисков. В
полной мере не работает и правовая система, согласно которой можно оценить
недобросовестное поведение аудиторов.
Проверки качества аудита осуществляют СРО, при которых созданы ко-
митеты, осуществляющие такие проверки. В комитетах работают сертифициро-
ванные эксперты, которые выдают заключение о качестве работы аудиторской
организации и ее соответствия нормативно-правовым актам. Саморегулируемая
модель аудиторской деятельности дала полномочия СРО осуществлять внеш-
ний контроль качества в аудиторской организации [6].
Проверка качества выполнения задания - процесс, выполненный по со-
стоянию на или до даты заключения и призванный объективно оценить значи-
мые суждения аудиторской группы и ее выводы, сделанные при формулирова-
нии заключения. Лица, которые осуществляют проверку качества, оценивают
значимые суждения аудиторской группы, а также выводы аудиторского заклю-
чения. Оценка включает: обсуждение значимых вопросов вместе с руководите-
лем проведенного аудита; анализ финансовой отчетности и аудиторского за-
ключения, которое предлагается по итогам проведенного аудита; осуществле-
ние выборочной проверки документов, используемых при формировании про-
фессиональных суждений и выводов; анализ правильности составления ауди-
торского заключения. Система контроля качества должна включать в себя по-
литику, а также процедуры, которые состоят из следующих элементов: ответ-
ственность руководства за качество аудита; определенные этические требова-
ния; принятие, продолжение отношений с аудируемыми лицами и выполнение
43
аудиторских заданий для клиентов; кадровые ресурсы; мониторинг.
Типичные нарушения, выявленные при проведении внешнего контроля
качества аудита, подразделяют по следующим направлениям: нарушения Феде-
рального закона «Об аудиторской деятельности»; стандартов аудиторской дея-
тельности; Кодекса профессиональной этики аудиторов, а также Правил неза-
висимости аудиторов и аудиторских организаций.
К нарушениям Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от-
носят нарушения требований, связанных с: применением определенного типа
квалификационного аттестата; не уведомлением СРО об изменениях сведений в
реестре; членством в СРО; хранением документов и их копий, полученных (со-
ставленных) при осуществлении аудита; отказом от прохождения контроля ка-
чества аудита.
Нарушения, связанные с применением стандартов аудита к: форме, со-
держанию, подписанию, а также представлению заключения; системе контроля
качества; рабочей документации; получению аудиторских доказательств; рабо-
те с нормативно-првовой базой; оценке существенных рисков; изучению ин-
формации о связанных сторонах; рассмотрению сопоставимых данных в бух-
галтерской (финансовой) отчетности; обязанностям аудитора по рассмотрению
недобросовестных действий; выявлению и оценке событий после отчетной да-
ты; правомерности использования заявлений и разъяснений руководства ауди-
руемого лица; порядку согласования условий проведения аудита и другие
нарушения.
Нарушения, связанные с применением Кодекса профессиональной этики
и Правил независимости, выявленные в отношении угрозы независимости, а
также соблюдения принципов профессиональной компетенции и должностной
тщательности.
Концепция дала и невысокую оценку интеграции российской аудитор-
ской деятельности в международную аудиторскую практику. СРО аудиторов
также не очень активно участвуют в деятельности Международной федерации
бухгалтеров, а также не в полной мере контактируют с профессиональными ин-
ститутами бухгалтеров других стран. Российское аудиторское сообщество фак-
44
тически не участвует и в деятельности по совершенствованию МСА.
Процессы глобализации все-таки приводят к тому, что постепенно ауди-
торские компании становятся участниками международных аудиторских сетей.
Минфин РФ одобрил порядок ведения перечня сетей, в котором отражается
информация о российских и зарубежных компаниях, занятых в аудиторской де-
ятельности. Такие перечни созданы для: использования саморегулируемыми
организациями аудиторов, составления статистической отчетности, анализа
рынка аудиторских услуг.
Аудиторские компании «большой четверки» созданы более ста лет назад
и имеют значительный опыт в аудиторской деятельности, используют новей-
шие технологии, и заняты в крупных секторах рынка аудиторских услуг.
Из всего вышеизложенного становится совершенно понятным, что совре-
менная экономическая ситуация в России, которая отягощена санкциями со
стороны западных государств, не способствует развитию экономики, в частно-
сти - производства, которому необходимы современные технологии, инвести-
ции. Данный отрицательный факт, который хочется подчеркнуть, является
очень важным, потому что когда нет производства - нет объемов учетных ра-
бот, и, соответственно, нет объемов аудиторских проверок. Также данная ситу-
ация не способствует росту благосостояния организаций, граждан и развитию
международного сотрудничества в целом, и в частности, в аудиторской дея-
тельности. Когда люди озадачены борьбой за выживание, наверное, остальное
становится вторичным по значимости.
Мировая глобализация формирует единое пространство, и в нем движется
капитал, информация, материальные блага. Однако, место России, как ресурс-
ной страны, остается неизменным, что отрицательно сказывается на всех жиз-
ненно важных секторах и отраслях внутри страны. Чудовищные условия борь-
бы за выживание созданы на сегодняшний день как в экономике, так и в поли-
тике.
2.2. Основные проблемы регулирования аудиторской деятельности в РФ
45
Используя методы системного анализа, рассмотрены основные показате-
ли рынка аудиторских услуг, согласно которым в последние годы наблюдается
сокращение количества субъектов аудиторской деятельности: в период с 2017
по 2018 год рынок аудиторских услуг покинули порядка трехсот аудиторских
организаций и ста аудиторов. Анализ данных о количестве лиц, сдавших в
2017-2018 годы квалификационный экзамен на получение единого аттестата
свидетельствует о том, что отток аудиторов с рынка был еще более существен-
ным и в 2017 году составил 4000 чел., а в 2018 году - 4400 чел.
При анализе количества субъектов рынка аудиторских услуг необходимо
принимать во внимание наличие на рынке «мертвых душ» - аудиторов, числя-
щихся одновременно в нескольких аудиторских организациях, которые не осу-
ществляют профессиональной деятельности, а лишь способствуют соблюдению
такими аудиторскими организациями законодательных требований по обеспе-
чению минимальной численности аудиторов в штате. Учитывая данный факт,
можно сделать вывод о том, что на самом деле реальным оказанием аудитор-
ских услуг в России занимается гораздо меньшее количество юридических и
физических лиц, нежели отражает статистика.
Одним из доказательств низкой привлекательности аудиторской профес-
сии в России является сокращение количества аудиторских организаций, осу-
ществляющих аудиторскую деятельность меньше года. Так, в 2016 году в об-
щем количестве аудиторских организаций доля аудиторских компаний, осу-
ществлявших аудиторскую деятельность менее года, составляла 6,1 %, в то
время как в 2017 и 2018 годах данный показатель составил 2,8 % и 2,7 % соот-
ветственно.
В рамках исследования современного состояния рынка аудиторских услуг
в период с мая по июль 2019 года проведен опрос при помощи заочного анке-
тирования субъектов аудиторской деятельности, в котором приняли участие
120 респондентов. Из общего числа опрошенных 95% (114 человек) работают в
настоящее время в аудите. Большая часть респондентов (90 человек, 75%) не
видит аудит своей единственной профессией, а 14,2% (17 человек) респонден-
46
тов не планируют продолжать работу в аудиторской компании, в которой они
осуществляли профессиональную деятельность на момент прохождения опро-
са.
Статьей 4 Закона № 307-ФЗ определено, что аудитором является физиче-
ское лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора, являющееся чле-
ном одной из саморегулируемых организаций аудиторов. Из 114 опрошенных,
работающих в настоящее время в аудите, 64% (73 чел.) не имеют аттестат ауди-
тора. Из них 24 человека не планируют получать аттестат аудитора, восемь ре-
спондентов планируют получить аттестат в долгосрочной перспективе, и лишь
один - в ближайшие два года.
Необходимо отметить, что 37 из 73 респондентов, не обладающих атте-
статом аудитора, осуществляют профессиональную деятельность в одной из
компаний «большой четверки» («Делойт и Туш», «Прайсвотерхаускуперс»,
«Эрнст энд Янг», «КПМГ»). До 1989 года крупнейшие аудиторские организа-
ции образовывали «большую восьмерку», однако, в результате слияния
«Deloitte, Haskins and Sells» и «Touche Ross», «Ernst & Whinney» и «Arthur
Young & Co» «большая восьмерка» трансформировалась в «большую шестер-
ку». В 1998 году тенденцию слияний продолжили компании «Price Waterhouse»
и «Coopers & Lybrand». В 2002 году «большая пятерка» стала «большой чет-
веркой» в результате прекращения деятельности компании «Arthur Andersen»
после скандала, порожденного банкротством «энергетического гиганта Амери-
ки» - компании «Энрон», финансовые махинации которой покрывала аудитор-
ская компания.
Необходимо подчеркнуть, что результаты опроса некорректно распро-
странять на все аудиторские компании «большой четверки». Однако, обращаясь
к данным Минфина России о состоянии рынка аудиторских услуг в 2018 году,
важно отметить, что среди четырех аудиторских организаций с наибольшим
доходом из 1700-1800 сотрудников лишь 230-270 обладают аттестатами ауди-
тора.
Как подчеркивала С. В. Черемисина, для сферы аудиторских услуг харак-
терна монополизация рынка крупнейшими игроками. По сведениям Минфина
47
России, в 2018 году доля доходов четырех крупнейших аудиторских организа-
ций в совокупных доходах всех аудиторских организаций составила 49,2%, а в
2017 году данный показатель составлял 45,9%. Доля доходов «большой четвер-
ки» от проведения обязательного аудита составила в 2018 году порядка 44,1%,
в то время как доля клиентов «большой четверки», отчетность которых была
проаудирована, в общем количестве всех аудиторских организаций - 3,9%.
Данный диссонанс свидетельствует о том, что наиболее обеспеченные органи-
зации, обязанные ежегодно проходить процедуру аудиторской проверки, дове-
ряют свою отчетность аудиторским организациям, обладающим авторитетной
репутацией не только на российском, но и на мировом рынке аудиторских
услуг.
Такая неравномерность подтверждается и в отношении аудита обще-
ственно значимых хозяйствующих субъектов: доля доходов компаний «боль-
шой четверки» от аудита общественно значимых организаций в совокупных
доходах от проведения аудита всех общественно значимых организаций в 2018
году была равна 70,7%, однако их доля в общем количестве общественно зна-
чимых организаций, отчетность которых была проаудирована, составила лишь
11,7%.
Стоит отметить, что в российском законодательстве не содержится опре-
деление термина «общественно значимого хозяйствующего субъекта». Упо-
требляется данное понятие в «Правилах независимости аудиторов и аудитор-
ских организаций», одобренных Советом по аудиторской деятельности в 2012
году, в соответствии с которыми под общественно значимыми хозяйствующи-
ми субъектами понимаются хозяйствующие субъекты, предусмотренные ча-
стью 3 статьи 5 Закона № 307-ФЗ, организации, бухгалтерская (финансовая) от-
четность которых включается в проспект ценных бумаг, а также организации,
которые представляют и (или) раскрывают консолидированную финансовую
отчетность в соответствии с Федеральным законом «О консолидированной фи-
нансовой отчетности»11. Именно в этом значении термин используется в целях
настоящей работы.
Так же рассматривая причины очевидного диссонанса в распределении
48
количества клиентов и объема доходов от оказания услуг на рынке аудита,
необходимо отметить такое явление, как демпинг цен на аудиторские услуги. В
соответствии с данными рэнкинга крупнейших российских аудиторских орга-
низаций и групп, составленным рейтинговым агентством «RAEX» («РАЭКС-
Аналитика») на основе анализа данных официальной статистической формы
отчетности субъектов аудиторской деятельности, которую аудиторские органи-
зации предоставляют в Минфин Рoссии, суммарная выручка ста крупнейших
аудиторских организаций по итогам 2018 года увеличилась на 9%. Это превы-
шает официально установленные значения инфляции на уровне 4,3%. Общий
объем выручки данной категории аудиторских организаций составил 39 млрд
руб., из которых 81% принадлежит шести крупнейшим аудиторским организа-
циям. Совокупный объем выручки аудиторских организаций, входящих в со-
став «большой четверки», составил 28,7 млрд руб. Лидером по объему выручки
признана аудиторская компания «КПМГ», выручка которой в 2018 году соста-
вила 10,6 млрд руб., или чуть больше четверти совокупного объема выручки
ста крупнейших аудиторских компаний России.
По данным Министерства финансов Российской Федерации общий объем
оказанных аудиторских услуг составил в 2018 году 58,8 млрд. руб., увеличив-
шись на 5 млрд. в сравнении с 2017 годом13. Таким образом, выручка аудитор-
ских организаций, не вошедших в сотню крупнейших, составила порядка 20
млрд. руб.
В соответствии со сведениями о распределении аудиторских организаций
по масштабам бизнеса, в 2017 и 2018 годах доля малых аудиторских организа-
ций составляла 90,8% и 90,7% соответственно в общем количестве аудиторских
организаций. Доля малых аудиторских организаций в общем объеме оказанных
услуг составила в 2017 и 2018 годах 22,7% и 21,3% соответственно, а доля ма-
лых аудиторских организаций в общем количестве клиентов, отчетность кото-
рых была проаудирована, в 2017 и 2018 годы была равна 63,7% и 62,2% соот-
ветственно.
Неравномерность в распределении количества клиентов и доходов свиде-
тельствует о демпинге цен на аудиторские услуги, спровоцированным в том
49
числе наличием среди клиентов аудиторов организаций, обязанных в соответ-
ствии с требованиями законодательства Российской Федерации ежегодно про-
ходить процедуру аудита, в то время как реального пользователя проаудиро-
ванной отчетности таких организаций не существует. По мнению партнера
компании «Делойт» (СНГ) Игоря Токарева распространенность формального
подхода к прохождению аудиторской проверки объясняется наличием большо-
го количества компаний, для которых обязательность аудита не сопровождает-
ся требованиями и механизмами раскрытия финансовой отчетности широкому
кругу пользователей и контрагентов.
Решение данной проблемы возможно, в том числе при помощи совершен-
ствования механизмов регулирования аудиторской деятельности. На сегодняш-
ний день аудиторская деятельность в России регулируется Законом № 307-ФЗ,
стандартами аудиторской деятельности, «Правилами независимости аудиторов
и аудиторских организаций», «Кодексом профессиональной этики аудиторов».
Финансовый орган уполномоченный на осуществление нормативно-
правового регулирования аудиторской деятельности, является Минфин России,
а контроль качества работы аудиторских организаций, осуществляет Федераль-
ное казначейство. Нормативно-правовое регулирование и контроль качества
оказания аудиторских услуг составляют государственное регулирование ауди-
торской деятельности.
Попытки формирования системы регулирования аудиторской деятельно-
сти в России предпринимались с начала 1990-х годов, однако первый закон, ре-
гулирующий вопросы осуществления аудиторской деятельности, был принят
лишь в 2001 году - Федеральный закон от 7 августа 2001 года № 119-ФЗ «Об
аудиторской деятельности». Контроль качества аудиторской деятельности,
осуществляемый государственным органом, впервые стал практиковаться в
2011-2012 годах.
Правовые основания реализации контроля качества работы аудиторских
организаций закреплены в Законе № 307-ФЗ, Федеральном законе от 26 декабря
2008 года № 294-ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и
50
муниципального контроля», Положении о Федеральном казначействе, Положе-
нии о принципах осуществления внешнего контроля качества работы аудитор-
ских организаций, индивидуальных аудиторов и требованиях к организации
указанного контроля, Административном регламенте исполнения Федеральной
службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по внеш-
нему контролю качества работы аудиторских организаций.
Вопросы реализации государственного контроля за аудиторскими орга-
низациями до 2017 года регулировались статьей 10 Закона № 307-ФЗ «Кон-
троль качества работы аудиторских организаций, аудиторов», положения кото-
рой распространялись и на контроль, осуществляемый саморегулируемыми ор-
ганизациями аудиторов в отношении своих членов. В 2017 году были приняты
поправки в Закон № 307-ФЗ, в соответствии с которыми вопросы осуществле-
ния контроля качества работы аудиторских организаций, проводивших аудит
общественно значимых хозяйствующих субъектов, были выведены в отдель-
ную статью 10.120, что позволило вывести функцию по государственному кон-
тролю качества работы аудиторских организаций из-под действия Закона №
294-ФЗ в части установления особенностей организации и проведения прове-
рок, касающихся вида, предмета, оснований проведения проверок, сроков и пе-
риодичности их проведения, уведомлений о проведении внеплановых выезд-
ных проверок.
На официальном сайте Минфина России публикуются результаты кон-
троля, осуществляемого государством и саморегулируемыми организациями
аудиторов.
В соответствии с основными показателями деятельности по осуществле-
нию внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов
в 2018 году саморегулируемыми организациями и уполномоченным государ-
ственным органом было проведено в совокупности 1012 проверок аудиторских
организаций, что на 78 проверок меньше, чем в 2017 году. Из них 472 проверки
осуществлены в отношении аудиторских организаций, проводивших аудит от-
четности общественно значимых организаций (в 2017 году - 499). В 2017 и 2018
годах Федеральным казначейством проведены 240 и 272 проверки аудиторских
51
организаций соответственно, саморегулируемыми организациями - 818 и 77221.
Статьей 20 Закона № 307-ФЗ определено, что саморегулируемая органи-
зация аудиторов в отношении своего члена, допустившего нарушение установ-
ленных требований, может применять различные меры воздействия (предписа-
ние, предупреждение, штраф, приостановление членства, исключение из членов
и др.). В 2017 году саморегулируемыми организациями по результатам прове-
денных проверок было внесено 182 меры воздействия, из которых 86 - в отно-
шении аудиторских организаций. В 2018 году данный показатель составил 161
меру, из которых 111 - в отношении аудиторских организаций.
Также уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору в со-
ответствии положениями Закона № 307-ФЗ вправе применять меры воздей-
ствия по результатам проведенных проверок. В 2017 году уполномоченным ор-
ганом было вынесено 224 меры воздействия, а в 2018 - 206 мер по результатам
проверок 276 и 289 аудиторских организаций в 2017 и 2018 годах соответ-
ственно.
Очевидна диспропорция в количестве мер воздействия по результатам
проверок, проводимых саморегулируемыми организациями и уполномоченным
федеральным органом. Следует подчеркнуть, что саморегулируемые организа-
ции, по результатам проверок исключая из своих реестров недобросовестных
участников рынка аудиторских услуг, могут перестать отвечать законодательно
установленным требованиям к минимальной численности своих членов - не
менее десяти тысяч физических лиц или не менее двух тысяч коммерческих ор-
ганизаций. Наблюдая тенденцию на снижение количества участников рынка
аудиторских услуг, перед саморегулируемыми организациями может возник-
нуть дилемма, применять ли строгую меру воздействия в отношении недобро-
совестного аудитора или аудиторской организации, тем самым подвергая опас-
ности дальнейшее существование самой саморегулируемой организации ауди-
торов. Данный факт свидетельствует о наличии рисков нарушения независимо-
сти при осуществлении контроля деятельности членов саморегулируемых орга-
низаций аудиторов.
Как отмечалось, саморегулируемые организации аудиторов вправе при-